Przejdź do treści

Szkolimy od 2007 r. - pierwszy wpis >>> link

NAJBLIŻSZE SZKOLENIE WYJAZDOWE - ROK 2023

AKADEMIA PODATNIKA -

WSZYSTKIE NOWELIZACJE I PRAKTYKA VAT, CIT, PIT W 2023 R.

NAJNOWSZE ZMIANY - FAKTURY USTRUKTURYZOWANE I KSEF 2023/2024. ZMIANY W ZAKRESIE FAKTUR VAT OD 1.09.2023 R.

PAKIET SLIM VAT 3 OD 1.07.2023 R. NOWELIZACJA PODATKU CIT ORAZ PIT W 2023 R. ZMIANY PROCEDUR PODATKOWYCH. NOWELIZACJA ORDYNACJI PODATKOWEJ W 2023 R. ROZWIĄZANIA ZAGADNIEŃ KONTROWERSYJNYCH. NAJNOWSZE ORZECZNICTWO SĄDOWE.

Miejsce i termin szkolenia: Zakopane 28.11 - 01.12.2023 r.

Zapisz się na szkolenie >>>

Cena (bez dofinansowania ) - 1.790 zł netto (2.201,70 zł brutto)

Promocja - W przypadku drugiej osoba z tej samej firmy lub osoby poleconej cena szkolenia podlega obniżeniu do kwoty 1.690 zł netto (2.078,70 brutto) dla każdej osoby.

Cena zawiera pełen pakiet pobytowo-integracyjny. Szczegóły w ofercie poniżej.

Oferta i program szkolenia >>>

Harmonogram szkolenia >>>

AKADEMIA PODATNIKA - PODSUMOWANIE WSZYSTKICH NAJNOWSZYCH ZMIAN W PODATKACH VAT, CIT I PIT W ROKU 2023 (ZMIANY BIEŻĄCE I PRZYSZŁE ).

M. IN. PAKIET SLIM VAT 3 (OD 01.07.2023 R.), GRUPY VAT, E-FAKTURY VAT, KSEF. ZMIANY PROCEDUR PODATKOWYCH. NOWELIZACJA ORDYNACJI PODATKOWEJ W 2023 R. ROZWIĄZANIA ZAGADNIEŃ KONTROWERSYJNYCH. NAJNOWSZE ORZECZNICTWO SĄDOWE.

Miejsce i termin szkolenia: Kołobrzeg 27 - 30.06.2023 r.

Zapisz się na szkolenie >>>

Cena promocyjna (bez dofinansowania ) - 1.990 zł netto (2.447,70 zł brutto). Hotel VERANO - pokoje z klimatyzacją o podwyższonym standardzie - sektor G


Cena zawiera pełen pakiet pobytowo-integracyjny. Szczegóły w ofercie poniżej.

Oferta i program szkolenia >>>

Harmonogram szkolenia >>>

KALENDARIUM SZKOLEŃ WYJAZDOWYCH - ROK 2022

„Polski Ład” - Nowelizacje podatków VAT, CIT oraz PIT w 2023 r. Rozliczenie roczne podatku PIT za rok 2022 r. Pakiet SLIM VAT 3, podsumowanie uproszczeń, faktury ustrukturyzowane i KSeF, grupy VAT. Nowelizacja podatku CIT od 1.01.2023 r. Nowelizacje procedur podatkowych w 2023 r. Rozwiązania zagadnień kontrowersyjnych. Najnowsze orzecznictwo sądowe.

Miejsce i termin szkolenia: Zakopane 29.11 - 02.12.2022r.

Zapisz się na szkolenie >>>

Cena promocyjna (bez dofinansowania ) - 1.690 zł netto (2.078,70 zł brutto). Cena zawiera pełen pakiet pobytowo-integracyjny. Szczegóły w ofercie poniżej.

Oferta i program szkolenia >>>

Harmonogram szkolenia >>>

Nowelizacje „Polskiego Ładu” (VAT, CIT, PIT). Nowela podatku PIT od 1.07.2022 r.

oraz od 1.01.2023 r. Nowela podatku CIT od 1.01.2023 r. Najnowsze zmiany podatku VAT

w 2022 r. oraz od 1.01.2023 r. Nowelizacje procedur podatkowych w 2022 r.

Rozwiązania zagadnień kontrowersyjnych. Najnowsze orzecznictwo sądowe.

Miejsce i termin szkolenia: Zamek Rydzyna 04 - 07.10.2022 r.

Zapisz się na szkolenie >>>

Cena promocyjna (bez dofinansowania ) - 1.770 zł netto (2.177,10 zł brutto). Cena zawiera pełen pakiet pobytowo-integracyjny. Szczegóły w ofercie poniżej.

Oferta i program szkolenia >>>

Harmonogram szkolenia >>>

Obszerna nowelizacja ustawy „Polski Ład” od 1.07.2022 r. Istotne zmiany dla płatników, przedsiębiorców i podatników. Korekty rozwiązań prawnych w obszarze PIT. Istotne nowelizacje podatków VAT oraz CIT w 2022 r. Nowelizacje procedur podatkowych w 2022 r. Rozwiązania zagadnień kontrowersyjnych. Najnowsze orzecznictwo sądowe.

Miejsce i termin szkolenia: Kołobrzeg 28.06 - 01.07.10.2022r.

Zapisz się na szkolenie >>>

Cena promocyjna (bez dofinansowania ) - 1.770 zł netto (2.177,10 zł brutto). Cena zawiera pełen pakiet pobytowo-integracyjny. Szczegóły w ofercie poniżej.

Oferta i program szkolenia >>>

Harmonogram szkolenia >>>

Obszerna nowelizacja ustawy „Polski Ład” od 1.07.2022 r. Istotne zmiany dla płatników, przedsiębiorców i podatników. Korekty rozwiązań prawnych w obszarze PIT. Istotne nowelizacje podatków VAT oraz CIT w 2022 r. Nowelizacje procedur podatkowych w 2022 r. Rozwiązania zagadnień kontrowersyjnych. Najnowsze orzecznictwo sądowe.

Miejsce i termin szkolenia: Zakopane 30.05 - 02.06.2022r.

Zapisz się na szkolenie >>>

Cena promocyjna (bez dofinansowania ) - 1.690 zł netto (2.078,70 zł brutto). Cena zawiera pełen pakiet pobytowo-integracyjny. Szczegóły w ofercie poniżej.

Oferta i program szkolenia >>>

Harmonogram szkolenia >>>

Polski Ład w praktyce - rewolucyjne zmiany w 2022 r. Nowelizacje Polskiego Ładu w 2021 r.

i w 2022 r. Rozporządzenie MF z 07.01.2022 r. - rozwiązania problemów płatników. Nowelizacje podatków

PIT, CIT i VAT w 2022 r. Rozwiązania zagadnień kontrowersyjnych. Najnowsze orzecznictwo sądowe.

Miejsce i termin szkolenia: Kraków 04 - 07.04.2022 r.

Zapisz się na szkolenie >>>

Cena promocyjna (bez dofinansowania ) - 1.780 zł netto (2.189,40 zł brutto). Cena zawiera pełen pakiet pobytowo-integracyjny. Szczegóły w ofercie poniżej.

Oferta i program szkolenia >>>

Harmonogram szkolenia >>>

Fragment materiałów szkoleniowych ze szkolenia w Zakopanem w dniach 28.11-01.12.2023 r.

Wszystkich podatników podatku VAT w najbliższym czasie czeka największa rewolucja podatkowa w postaci obowiązkowego stosowania Krajowego System e-Faktur VAT oraz tzw. faktur ustrukturyzowanych.

Ustawodawca wprowadził w życie wielokrotnie zapowiadany nowy krajowy obowiązkowy standard dokumentowania wszystkich transakcji dokonywanych przez podatników podatku VAT, którego ewidentnym celem jest uszczelnienie systemu podatkowego.

KSeF to nowoczesny, zintegrowany elektroniczny system teleinformatyczny, który zapewnia wystawienie faktury VAT według obowiązującego wzoru MF, jak również oznaczenie numerem identyfikującym, wysyłanie, otrzymanie oraz przechowywanie faktur w formie cyfrowej. Faktury wystawiane i przesyłane za pośrednictwem KSeF są oraz będą automatycznie dostarczane do jednostek MF, co umożliwia ich natychmiastową weryfikację.

Obowiązek korzystania z KSeF wymusza na przedsiębiorcach nie tylko konieczność dostosowania systemów informatycznych, ale również znajomość tych przepisów, przeprowadzenie testów na wszystkich etapach wdrożenia systemu, nie wspominając o założeniu indywidualnych kont, nadaniu uprawnień (np. dla pracowników) oraz spełnieniu wszystkich pozostałych wymogów dotyczących funkcjonowania tego systemu.

Po wprowadzeniu „Polskiego ładu” od 2021 r., a następnie jego wielu poprawek, uzupełnień oraz nowelizacji przeprowadzonych w roku 2022, podatnicy oraz przedsiębiorcy oczekiwali większego spokoju podatkowego oraz mniejszej ilości zmian w przepisach materialnego prawa podatkowego.

Ustawodawca nie zwolnił jednak tempa w zakresie zmian wprowadzanych w roku bieżącym, a ich zakres merytoryczny jest również obszerny, pomimo faktu, iż w tym roku ze względów pozaprawnych w listopadzie prawdopodobnie nie zostaną uchwalone następne zmiany podatkowe.

Oprócz KSeF oraz faktur ustrukturyzowanych, na gruncie podatku VAT ustawodawca od 1.07.2023 r. wprowadził nowy pakiet uproszczeń SLIM VAT 3 zawierający kilka interesujących rozwiązań prawnych, a także mechanizm czasowego odwrotnego obciążenia na lokalnym rynku energii elektrycznej, gazu oraz praw do emisji CO2, a polscy podatnicy uzyskali kilka nowych, bardzo istotnych rozstrzygnięć TS UE.

W zakresie podatków dochodowych od stycznia br. obowiązują również przepisy poprawiające Polski ład w podatkach CIT oraz PIT, a ustawodawca znowelizował także przepisy dotyczące estońskiego CIT, które wreszcie tworzą ciekawy model prowadzenia biznesu ze względów podatkowych. W podatku PIT ustawodawca zdążył już wprowadzić kolejne zmiany przepisów obowiązujące od 1.07.2023 r. oraz od 1.01.2024 r.

Na gruncie podatków dochodowych wydanych zostało również wiele ciekawych orzeczeń NSA, w tym, niestety, kontynuowana jest kontrowersyjna linia orzecznicza, według której, podatnik, który posiadał faktury od oszustów podatkowych i który został pozbawiony prawa do odliczenia podatku naliczonego VAT, nie ma również prawa do zaliczania wydatków do kosztów uzyskania przychodów ze względów na ich niewłaściwe udokumentowanie (nierzetelność faktur od strony podmiotowej).

W bieżącym roku zmieniała się także istotnie obowiązująca procedura podatkowa. W jej zakresie, ustawodawca;
– uzupełnił KKS oraz rozszerzył uprawnienia KAS,
– do porządku prawnego wprowadził przepisy dotyczące fundacji rodzinnych,
– do Ordynacji podatkowej wprowadził wreszcie przepisy o możliwości składania odwołań od decyzji naczelników urzędów celno – skarbowych do właściwego organu podatkowego II instancji, tj. do dyrektora izby administracji skarbowej.

W sposób wyjątkowo negatywny została odebrana największa planowana reforma przepisów Ordynacji podatkowej (mająca wprowadzić odpłatność za wnioski o interpretacje przepisów podatkowych oraz ich czasookres obowiązywania, czy również wydłużenie terminu przedawnienia), którą ustawodawca ostatecznie nie zdążył wprowadzić w życie. Natomiast pozostałe kontrowersyjne i niekorzystne dla podatników przepisy „Polskiego ładu” mają zostać uchylone lub zmienione w najbliższych okresach podatkowych.

I. Praktyka podatku VAT w 2023 r.

1. Faktury ustrukturyzowane i KSeF 2023/2023.

a) sposoby wystawiania faktur VAT do 30.06.2024 r.

W aktualnym porządku prawnym istnieją 3 możliwości wystawiania faktur VAT, a każdy podatnik tego podatku może wystawiać:
– faktury papierowe – na podstawie art. 106e ust. 1 VAT,
– faktur elektroniczne – na podstawie art. 106n VAT,
– faktury ustrukturyzowane za pomocą platformy KSeF – na podstawie art. 106na VAT.

Podatnik może wystawiać faktury papierowe według własnego uznania, ale istotne jest, iż faktury te powinny zawierać podstawowe obligatoryjne elementy, o których mowa w wymienionej regulacji prawnej.

Stosowanie faktur elektronicznych w obecnym stanie prawnym wymaga natomiast akceptacji odbiorcy.

Akceptacja dla stosowania faktur elektronicznych może być wyrażona także w sposób dorozumiany, tj. przez brak kwestionowania otrzymanej faktury w tym formacie. Niemniej jednak faktura elektroniczna musi się spotkać z akceptacją odbiorcy i bez wyraźnej akceptacji odbiorcy, faktury te nie mogą być wystawiane.

Akceptacja ma charakter trwały i umożliwia wystawcy sporządzanie i wysyłanie faktur elektronicznych dla danego odbiorcy aż do czasu jej wycofania

W przypadku przesyłania lub udostępniania temu samemu odbiorcy jednocześnie więcej niż jednej faktury elektronicznej dane wspólne dla poszczególnych faktur mogą zostać podane tylko raz, o ile dla każdej faktury są dostępne wszystkie te dane.

Od 1.01.2022 r. istnieje również możliwość fakultatywnego wystawiania faktur ustrukturyzowanych.

Dobrowolną fakturę ustrukturyzowaną uznaje się za wystawioną w dniu jej przesłania do Krajowego Systemu e-Faktur.

Otrzymywanie faktur ustrukturyzowanych przy użyciu Krajowego Systemu e-Faktur wymaga natomiast akceptacji odbiorcy faktury.

Do 30.06.2024 r. KSeF jest systemem dobrowolnym, co dotyczy on zarówno wystawcy, jak i odbiorcy faktury. Wystawca faktury może dobrowolnie zdecydować się na wystawianie faktur w ramach KSeF, aby uzyskać możliwość szybszego zwrotu podatku VAT, pomimo braku akceptacji ze strony nabywcy otrzymywania faktur w ten sposób.

Faktura ustrukturyzowana jest uznana za otrzymaną przy użyciu Krajowego Systemu e-Faktur w dniu przydzielenia w tym systemie numeru identyfikującego tę fakturę.

b) fakultatywny KSeF

– definicja e-faktury

Faktura ustrukturyzowana to faktura wystawiona przy użyciu KSeF wraz z przydzielonym numerem identyfikującym ją w systemie.

Według art. 2 pkt 32a VAT, pod pojęciem faktury ustrukturyzowanej rozumie się fakturę elektroniczną wystawioną przy użyciu Krajowego Systemu e-Faktur wraz z przydzielonym numerem identyfikującym tę fakturę w tym systemie.

Faktura ustrukturyzowana przyjmuje format xml zgodny ze strukturą logiczną e-Faktury FA(2) opublikowaną w Centralnym Repozytorium Wzorów Dokumentów Elektronicznych (CRWDE) na platformie ePUAP.

Faktura ustrukturyzowana to zatem faktura elektroniczna, która posiada ustrukturyzowany format XML, który oznacza zapisywanie informacji według standardu/kryterium określającego wskazane kategorie danych.

– zasady funkcjonowania KSeF

KSeF to system teleinformatyczny służący do nadawania, zmiany lub odbierania uprawnień do korzystania z KSeF, powiadamiania podmiotów o nadanych lub odebranych uprawnieniach do korzystania z KSeF, uwierzytelnienia oraz weryfikacji posiadanych przez podmioty uprawnień do korzystania z KSeF, wystawiania faktur ustrukturyzowanych, dostępu do faktur ustrukturyzowanych, otrzymywania faktur ustrukturyzowanych, przechowywania tych faktur, oznaczania faktur ustrukturyzowanych numerem identyfikującym przydzielonym przez KSeF.

KSeF służy również do powiadamiania określonych podmiotów, o:
– dacie i czasie wystawienia faktury ustrukturyzowanej oraz numerze identyfikującym fakturę ustrukturyzowaną przydzielonym w Krajowym Systemie e-Faktur oraz dacie i czasie jego przydzielenia,
– dacie i czasie odrzucenia faktury w przypadku jej niezgodności z wzorem,
– braku możliwości wystawienia faktury ustrukturyzowanej – w przypadku niedostępności Krajowego Systemu e-Faktur.
(art. 106nd ust. 2 VAT)

System ten służy również oczywiście do pełnej analizy oraz kontroli prawidłowości danych z faktur ustrukturyzowanych.

Aby korzystać z KSeF, podatnik musi się uwierzytelnić w systemie. Po uwierzytelnieniu się w systemie podatnik może przeglądać wystawione i otrzymane faktury ustrukturyzowane, a także może przesłać w formacie xml lub przekonwertować do PDF dowolną fakturę lub paczkę faktur. Poza podatnikiem do faktur ustrukturyzowanych mogą mieć dostęp podmioty uprawnione przez podatnika. Istnieje również możliwość nadania uprawnień do korzystania z KSeF np. dla biura rachunkowego lub konkretnej osoby fizycznej.

– możliwość korzystania z systemu

Z Krajowego Systemu e-Faktur mogą korzystać:
1) podatnik,
2) podmioty wskazane przez podatnika,
3) podmioty, o których mowa w art. 106c,
4) osoby fizyczne wskazane przez podmioty, o których mowa w art. 106c,
5) osoby fizyczne wskazane w zawiadomieniu o nadaniu lub odebraniu uprawnień do korzystania z Krajowego Systemu e-Faktur, którym podatnik lub podmioty, o których mowa w art. 106c, nadali uprawnienia do korzystania z tego systemu,
6) podmioty inne, niż wymienione w pkt 1-5, wskazane przez osoby fizyczne korzystające z Krajowego Systemu e-Faktur, jeżeli prawo do wskazywania innego podmiotu wynika z uprawnień nadanych tym osobom fizycznym
– uwierzytelnieni w sposób określony w przepisach wydanych na podstawie art. 106r pkt 3.
(art. 106nb VAT)

Istotą korzystania z KSeF jest to, aby uprawnione były nie tylko podmioty wystawiające i otrzymujące faktury (podatnicy i płatnicy), ale także inne osoby wskazane przez podatników, które mogą mieć interes faktyczny w bezpośrednim dostępie do wystawionej faktury ustrukturyzowanej (np. osoby wykonujące obsługę finansowo-księgową podatnika).

Podmioty mające korzystać z KSeF powinny uwierzytelnić się w tym systemie. Sposób uwierzytelnienia wynika z przepisów rozporządzenia Ministra Finansów z 27.12.2021 r. w sprawie korzystania z Krajowego Systemu e-Faktur (Dz.U. poz. 2481).

Z ww. rozporządzenia wynika, że korzystanie z KSeF wymaga uwierzytelnienia:
1) kwalifikowanym podpisem elektronicznym albo
2) kwalifikowaną pieczęcią elektroniczną, albo
3) podpisem zaufanym, albo
4) wygenerowanym przez KSeF, po uwierzytelnieniu się podatnika lub podmiotu uprawnionego w sposób, o którym mowa w pkt 1–3, ciągiem znaków alfanumerycznych, z wyłączeniem znaków interpunkcyjnych, przypisanym do podatnika lub podmiotu uprawnionego i jego uprawnień.”

Zgodnie z wyjaśnieniami MF, w przypadku podatników, którzy są osobami fizycznymi pierwotne uprawnienie o charakterze właścicielskim jest przypisane do osoby będącej podatnikiem automatycznie. Osoba taka nie musi nic zgłaszać. Może korzystać z systemu autoryzując się Podpisem Zaufanym lub kwalifikowanym podpisem elektronicznym. W przypadkach szczególnych, gdy osoba posiada kwalifikowany podpis elektroniczny, który nie zawiera w sobie NIP i PESEL istnieje możliwość zgłoszenia tzw. odcisku palca podpisu za pośrednictwem zawiadomienia ZAW-FA, w celu przypisania podpisu do danego podatnika. Zmiana czy odnowienie podpisu, na kolejny niezawierający NIP i PESEL wymagać będzie kolejnego zawiadomienia.

W przypadku podatników niebędących osobami fizycznymi, którzy posiadają elektroniczną pieczęć kwalifikowaną zawierającą NIP istnieje możliwość korzystania z KSeF na podstawie pierwotnych uprawnień właścicielskich bez zgłaszania w urzędzie skarbowym. W pozostałych przypadkach podatnik niebędący osobą fizyczną w celu korzystania z KSeF musi za pośrednictwem zawiadomienia ZAW-FA wskazać osobę fizyczną uprawnioną w imieniu podatnika do korzystania z KSeF. Osoba ta będzie miała także możliwość nadawania dalszych uprawnień drogą elektroniczną w ramach KSeF.

W celu umożliwienia wystawienia faktury w imieniu podmiotu lub innej osoby fizycznej prowadzącej działalność gospodarczą należy udzielić dedykowanego w tym zakresie uprawnienia do wystawiania faktur. Udzielenie uprawnienia będzie możliwe za pomocą programów komercyjnych (przy użyciu API), jak również w przygotowywanej przez Ministerstwo Finansów webowej aplikacji KSeF dla podatników.

– data wystawienia i otrzymania faktury ustrukturyzowanej

Zgodnie z art. 106na ust. 1 VAT, fakturę ustrukturyzowaną uznaje się za wystawioną w dniu jej przesłania do Krajowego Systemu e-Faktur.

Faktura, która została odrzucona przez KSeF lub nie było możliwości wystawienia jej z przyczyn leżących po stronie systemu, nie została wystawiona.

Według art. 106na ust. 3 VAT, faktura ustrukturyzowana jest uznana za otrzymaną przy użyciu Krajowego Systemu e-Faktur w dniu przydzielenia w tym systemie numeru identyfikującego tę fakturę.

Faktura ustrukturyzowana jest uznana za otrzymaną – przy użyciu KSeF – z chwilą przydzielenia jej przez KSeF numeru identyfikującego tę fakturę w systemie. Przepis ten nie dotyczy zatem sytuacji, w której nabywca nie wyraził akceptacji na otrzymywanie faktur ustrukturyzowanych przez KSeF. W takich przypadkach moment otrzymania faktury jest ustalany na dotychczasowych zasadach, jakie obowiązują w przypadku faktur papierowych lub faktur elektronicznych.

Ma to swoje znaczenie w zakresie odliczenia VAT – już w okresie wystawienia faktury co do zasady przysługiwać będzie prawo odliczenia podatku naliczonego. Nie będzie trzeba zatem udowadniać daty otrzymania faktury i wiązania tej daty z okresem odliczenia VAT.

Datą wystawienia faktury ustrukturyzowanej, jaka „zmaterializuje się” na fakturze po przejściu pozytywnej weryfikacji w systemie, będzie data jej przesłania przez wystawcę faktury do KSeF.

Numer identyfikujący fakturę w KSeF ma charakter systemowy i nie należy go utożsamiać ze stanowiącym element faktury numerem, o którym mowa w art. 106e ust. 1 pkt 2 VAT. W dniu przydzielenia fakturze ustrukturyzowanej przez system numeru identyfikującego tę fakturę w KSeF, jest ona uznawana za otrzymaną, z wyłączeniem tych sytuacji, w których nabywca nie wyraził akceptacji na otrzymywanie faktur ustrukturyzowanych w KSeF. W takich przypadkach skutki prawne otrzymania faktury będą wywodzone z zasad dotychczas obowiązujących.

W KSeF nie ma natomiast możliwości wystawiania faktur, w odniesieniu do których odrębne przepisy przewidują brak obowiązku ujęcia numeru, za pomocą którego sprzedawca zidentyfikowany jest na potrzeby podatku lub danych umożliwiających jednoznaczną identyfikację nabywcy, faktur VAT RR oraz faktur pro forma.

Obecnie oraz do 30.06.2024 r., otrzymywanie faktur ustrukturyzowanych przy użyciu Krajowego Systemu e-Faktur wymaga akceptacji odbiorcy faktury (art. 106nb ust. 2 VAT).

– korekty faktur ustrukturyzowanych

Faktura ustrukturyzowana może być korygowana jedynie w postaci faktury ustrukturyzowanej, czyli wystawionej za pośrednictwem KSeF.

Na podstawie art. 106j ust. 4 VAT, fakturę korygującą fakturę ustrukturyzowaną wystawia się w postaci faktury ustrukturyzowanej. Korekta faktury ustrukturyzowanej może mieć miejsce wyłącznie fakturą korygującą wystawioną w KSeF. Wynika to z potrzeby weryfikacji korygowanych faktur ustrukturyzowanych, znajdujących się w KSeF. Faktura korygująca wystawiona w KSeF może być, tak jak faktura ustrukturyzowana, przekazana odbiorcy poza KSeF, w innej uzgodnionej z nim formie.

Jednocześnie według obowiązującego art. 106j ust. 2 pkt 2a VAT, faktura korygująca powinna zawierać numer identyfikujący w Krajowym Systemie e-Faktur fakturę, której dotyczy faktura korygująca, z wyjątkiem faktur korygujących wystawianych do faktur, dla których nie został nadany numer identyfikujący w Krajowym Systemie e-Faktur;

Warto podkreślić, iż ww. przepis został zmieniony przez art. 1 pkt 14 ustawy z dnia 16 czerwca 2023 r. (Dz.U.2023.1598) zmieniającej m.in. ustawę z dniem 1 września 2023 r.
(do 31.08.2023 r. faktura korygująca w postaci ustrukturyzowanej miała zawierać numer identyfikujący w Krajowym Systemie e-faktur fakturę, której dotyczy faktura korygująca).

Rozwiązanie to podyktowane jest potrzebą powiązania w systemie faktury pierwotnej z fakturą ją korygującą. Wymaganie podawania na fakturze korygującej informacji o numerze identyfikującym w KSeF fakturę pierwotną jest zgodne z dyrektywą VAT, ponieważ stanowi wyraźne i jednoznaczne odniesienie do tej faktury pierwotnej.

Od 1.09.2023 r. struktura Fa(2) faktury ustrukturyzowanej umożliwia wystawienie faktur korygujących do faktur pierwotnych wystawionych poza KSeF. Można również wystawić fakturę korygującą ustrukturyzowaną, pomimo, że nie znamy nr KSeF faktury pierwotnej.

Na fakturze korygującej nie trzeba już prezentować danych sprzed oraz po korekcie (chociaż jest udostępniona taka możliwość).

korekty in minus

Obecnie, zgodnie z art. 29a ust. 15 VAT, warunku posiadania dokumentacji (potwierdzającej uzgodnienie korekt – art. 29a ust. 13 VAT), oprócz katalogu wymienionych przypadków (m.in.: eksport towarów, WDT, sprzedaży i dystrybucji energii) nie stosuje się również do wystawienia faktury korygującej w postaci ustrukturyzowanej.

Ustawodawca przepis ten uzasadniał wprowadzeniem pewności rozliczeń gwarantowanej dzięki wykorzystaniu systemu KSeF. Wystawienie faktury korygującej zmniejszającej kwotę podstawy opodatkowania i podatku należnego w systemie KSeF oznacza u wystawcy prawo do pomniejszenia podatku należnego w okresie rozliczeniowym, w którym faktura ta została wystawiona. Takie rozwiązanie jest możliwe do wprowadzenia – wystawienie faktury w KSeF oznacza transparentność udokumentowania czynności, faktury będą widoczne dla organów skarbowych.

W przypadku, gdy nabywca wyrazi akceptację otrzymania w systemie KSeF faktury wystawionej w systemie KSeF, dla warunków rozliczenia korekty in minus oznacza to zatem tożsamy moment dokonania korekty podatku należnego u sprzedawcy i podatku naliczonego u nabywcy. Nabywca w takim przypadku będzie miał obowiązek dokonania korekty podatku naliczonego z chwilą otrzymania faktury w KSeF.

Natomiast brak akceptacji nabywcy na otrzymywanie faktur w systemie KSeF nie wpływa na zasady korekty podatku należnego u wystawcy faktury korygującej. W takim przypadku wystawca nadal posiada prawo do korekty podatku należnego w okresie rozliczeniowym, w którym wystawił fakturę korygującą in minus w systemie KSeF. Natomiast u nabywcy dla warunków rozliczenia korekty in minus oznacza to stosowanie zasad przewidzianych w art. 86 ust. 19a VAT.

korekty in plus

Zasady korekt faktur in plus określa przepis art. 19a ust. 17 VAT, według którego, w przypadku, gdy podstawa opodatkowania uległa zwiększeniu, korekty tej podstawy dokonuje się w rozliczeniu za okres rozliczeniowy, w którym zaistniała przyczyna zwiększenia podstawy opodatkowania.

Zatem, gdy przyczyna korekty zaistniała uprzednio, podatnik dokonuje wstecznej korekty podstawy opodatkowania, gdy natomiast przyczyna wystąpiła bieżąco, podstawę koryguje na bieżąco. Zasady te stosuje również do faktur ustrukturyzowanych.

Według art. 86 ust. 19d VAT, w przypadku, o którym mowa w art. 29a ust. 15 pkt 5, nabywca towaru lub usługi jest obowiązany do zmniejszenia kwoty podatku naliczonego w rozliczeniu za okres, w którym otrzymał przy użyciu Krajowego Systemu e-Faktur fakturę korygującą w postaci faktury ustrukturyzowanej. Przepis ust. 19a zdanie trzecie stosuje się odpowiednio.

Pamiętać trzeba, że faktura ustrukturyzowana jest uznana za otrzymaną przy użyciu KSeF, w dniu przydzielenia w tym systemie numeru identyfikującego tą fakturę.

Jeśli nabywca do 1.07.2024 r. nie wyraził zgody na otrzymywanie faktur w KSeF, nie stosuje ww. zasady, nawet, gdy sprzedawca wystawił fakturę w KSeF i dostarczy mu ją poza systemem (w taki przypadku stosuje zasady przewidziane dla faktur papierowych lub elektronicznych).

Zasadniczo taka faktura jest rozliczana za okres, w którym warunki obniżenia podstawy opodatkowania dla dostawy towarów lub świadczenia usług albo kwoty podatku wykazanego na fakturze zostały uzgodnione z dostawcą towarów lub usługodawcą, jeżeli przed upływem tego okresu rozliczeniowego, warunki te zostały spełnione.

– oprogramowanie interfejsowe

Według art. 106nc ust. 1 VAT ustawodawca wskazuje, że faktura ustrukturyzowana jest wystawiana i otrzymywana przy użyciu KSeF za pomocą oprogramowania interfejsowego. Przez powyższe oprogramowanie interfejsowe należy rozumieć oprogramowanie interfejsowe, które zdefiniowano w art. 3 pkt 11 ustawy z dnia 17 lutego 2005 r. o informatyzacji działalności podmiotów realizujących zadania publiczne. Zgodnie z tym przepisem oprogramowanie interfejsowe oznacza oprogramowanie umożliwiające łączenie i wymianę danych w komunikacji pomiędzy systemami teleinformatycznymi.

Oprogramowanie interfejsowe zostanie udostępnione na stronie internetowej, której adres będzie podany w Biuletynie Informacji Publicznej na stronie podmiotowej urzędu obsługującego ministra właściwego do spraw finansów publicznych (art. 106nc ust. 2 VAT).

W związku z zapisami art. 106e VAT, określającego elementy, jakie powinna zawierać faktura, przyjęto, że wzór faktury ustrukturyzowanej zostanie udostępniony przez ministra właściwego do spraw finansów publicznych na elektronicznej platformie usług administracji publicznej (art. 106nc ust. 3 VAT).

Jednocześnie, na podstawie art. 106g ust. 3a VAT, faktura ustrukturyzowana jest udostępniana i otrzymywana za pomocą oprogramowania interfejsowego, o którym mowa w art. 106nc ust. 1.

Jeżeli odbiorca faktury nie wyraził akceptacji, o której mowa w art. 106na ust. 2, faktura ustrukturyzowana może być przesłana temu podmiotowi w postaci z nim uzgodnionej. Przepisy ust. 1–3 stosuje się odpowiednio (ust. 2). Dostęp do faktury ustrukturyzowanej jest możliwy przez podanie danych tej faktury określonych w przepisach wydanych na podstawie art. 106r pkt 4 (ust. 3).

Natomiast w dodawanym zdaniu drugim w art. 106g ust. 4 VAT ustawodawca przewiduje, że w stosunku do faktur ustrukturyzowanych wyłącza się obowiązek przekazania kopii faktury lub określonych danych w niej zawartych w przypadku wewnątrzwspólnotowej dostawy nowych środków transportu dla nabywcy, o którym mowa w art. 13 ust. 2 pkt 4. Powyższe wyłączenie podyktowane jest tym, że po wystawieniu faktury ustrukturyzowanej dokumentującej taką czynność, dane o niej będą dostępne dla organów podatkowych w KSeF, a zatem ich dodatkowe przesyłanie nie miałoby uzasadnienia.

– wyłączenie duplikatów i not korygujących

Do faktur ustrukturyzowanych nie mają zastosowania przepisy regulujące zasady wystawiania duplikatów faktur (kolejnych egzemplarzy faktury), określone w obowiązującym art. 106l VAT.

KSeF nie przewiduje możliwości wystawiania i przesyłania not korygujących w postaci ustrukturyzowanej do faktur ustrukturyzowanych, ze względu na ich specyfikę, tj. okoliczność, że faktury te wymagają akceptacji odbiorcy pierwotnej faktury.

Podatnik nie został jednak pozbawiony możliwości wystawiania not korygujących, które są wystawiane i otrzymywane na zasadach dotychczasowych art. 106k ust. 1–4 VAT, tj. poza KSeF.

– preferencje dla podatników

Ustawodawca w przypadku stosowania faktur ustrukturyzowanych skrócił podstawowy termin zwrotu nadwyżki podatku naliczonego VAT do 40 dni.

Uzyskanie zwrotu w terminie 40 dni możliwe jest tylko dla podatników wystawiających w całym okresie rozliczeniowym wyłącznie faktury ustrukturyzowane (chodzi o faktury uwzględnione w rozliczeniu podatnika, co do których w tym okresie powstał obowiązek podatkowy), zgodne ze wzorem określonym dla faktur ustrukturyzowanych.

Faktury ustrukturyzowane muszą być wystawione zasadniczo do czynności, dla których z mocy prawa występował obowiązek udokumentowania za pomocą faktury.

W związku z tym, w przypadku wystawienia faktury na żądanie osoby fizycznej nieprowadzącej działalności gospodarczej (dobrowolnie albo na żądanie nabywcy), nawet jeżeli podatnik nie wystawi tej faktury w postaci ustrukturyzowanej, podatnik nadal będzie miał prawo do zwrotu VAT w terminie 40-dniowym, przy spełnieniu pozostałych warunków tego zwrotu.

Obowiązek wystawiania tych faktur dla uzyskania zwrot VAT w terminie 40 dni, dotyczy również faktur wystawianych w obrocie transgranicznym, np. WDT (w tym również WDT nowych środków transportu na rzecz podmiotów innych niż podatnicy), eksport towarów, świadczenie usług opodatkowanych poza terytorium kraju.

Obowiązek wystawienia faktury za pomocą systemu KSeF, w przypadku ubiegania się o preferencyjny 40-dniowy termin zwrotu VAT, dotyczy także faktur wystawianych z tytułu otrzymania całości lub części zapłaty z tytułu czynności, o których mowa w art. 106b ust. 1 pkt 1 VAT, z wyłączeniem sytuacji, w których otrzymana zapłata nie wiąże się z powstaniem obowiązku podatkowego w podatku VAT (np. w przypadku WDT).

Jednocześnie obowiązek ten dotyczy także faktur uproszczonych, o których mowa w art. 106e ust. 5 pkt 3 VAT, które nie są wystawiane za pomocą kas fiskalnych (tj. dotyczy to faktur uproszczonych z wyjątkiem „paragonów z NIP”). System KSeF przewiduje możliwość wystawiania tych faktur.

Ponadto, uwzględnienie w okresie rozliczeniowym, w którym podatnik ubiega się o zwrot VAT w terminie 40-dni, „paragonu z NIP” nie powoduje braku prawa do skorzystania z tej preferencji.

Podatnik nie traci prawa do zwrotu w terminie 40-dni, w przypadku gdy nabywca nie wyraził akceptacji na otrzymywanie faktur ustrukturyzowanych przy użyciu systemu KSeF i w efekcie faktura ustrukturyzowana będzie wysłana do nabywcy, zgodnie z art. 106g ust. 3b VAT, w innej uzgodnionej z nim formie.

Zwrot w terminie 40 dni, zgodnie z art. 87 ust. 6d VAT, jest także dostępny w przypadku, gdy podatnik w danym okresie rozliczeniowym oprócz faktur wystawionych w KSeF wykazał w rozliczeniu faktury, których nie wystawia się w tym systemie z powodu braku zgodności z wzorem faktury ustrukturyzowanej.

Faktury, których nie wystawia się w systemie KSeF, cechuje zasadniczo jedna z dwóch właściwości:
– odrębne przepisy przewidują brak obowiązku ujęcia numeru, za pomocą którego sprzedawca zidentyfikowany jest na potrzeby podatku lub danych umożliwiających jednoznaczną identyfikację nabywcy,
– dokument jest wystawiany przez nabywcę.

Wystawienie przez podatnika faktury lub faktury korygującej poza systemem KSeF (z wyjątkami jak wyżej, dla których system KSeF nie umożliwia wystawienia faktury w postaci faktury ustrukturyzowanej, lub „paragonów z NIP”) powoduje, że w okresie rozliczeniowym, w którym taka faktura została uwzględniona w rozliczeniu, podatnik nie będzie mógł skorzystać z preferencyjnego 40-dniowego terminu zwrotu podatku VAT.

Zasada ta dotyczy również uwzględnianych w rozliczeniu podatnika faktur, wystawionych na Platformie Elektronicznego Fakturowania (PEF). Faktura wystawiona w systemie PEF, który służy do przekazywania faktur i innych dokumentów między wykonawcami zamówień publicznych a instytucjami zamawiającymi, nie jest bowiem fakturą ustrukturyzowaną w rozumieniu przepisów VAT.

Podobnie jest w przypadkach, o których mowa w art. 106h ust. 2 VAT, tj. faktur wystawionych przy zastosowaniu kasy rejestrującej, w gdy wartość sprzedaży i kwota podatku są zaewidencjonowane w raporcie fiskalnym dobowym kasy. Taka faktura również nie jest fakturą ustrukturyzowaną. Nie obejmuje jej norma wyrażona w art. 87 ust. 6d pkt 1 i 2 VAT, zatem – w tym przypadku, podobnie jak w odniesieniu do faktury wystawianych w PEF, nie chodzi o zakres danych takiej faktury, a o sposób jej wystawienia – wystawienie tych faktur w odrębnych systemach (pierwszej na platformie usług elektronicznych, drugiej przy użyciu kasy rejestrującej) oznacza, że faktury te są wystawiane poza system KSeF.

Uwzględnienie w rozliczeniu faktur wystawionych w PEF i faktur wystawionych przy zastosowaniu kasy rejestrującej (w tym drugim przypadku z wyjątkiem faktur uproszczonych wystawionych za pomocą kas fiskalnych, tj. „paragonów z NIP”) powoduje, że podatnikowi w rozliczeniu za ten okres nie przysługuje prawo do zwrotu VAT w terminie 40-dni.

W przypadku podatnika, który ubiega się o preferencyjny zwrot VAT w związku ze spełnieniem głównego warunku, jakim jest wystawianie wszystkich faktur ustrukturyzowanych za pośrednictwem KSeF, organy podatkowe zobligowane są do rzetelnej weryfikacji faktur zakupu, jakie zostały rozliczone przez podatnika.

Regulacja prawna:
art. 87 ust. 5b VAT. Urząd skarbowy jest obowiązany dokonać zwrotu różnicy podatku, o której mowa w ust. 2, w terminie 40 dni, licząc od dnia złożenia rozliczenia, w przypadku gdy łącznie są spełnione następujące warunki:
1) w związku z wykonywaniem czynności, dla których występował obowiązek wystawienia faktur na podstawie art. 106b ust. 1:
a) pkt 1 lub
b) pkt 3, lub
c) pkt 4 – w zakresie, w jakim dotyczy otrzymania całości lub części zapłaty przed dokonaniem czynności, o których mowa w art. 106b ust. 1 pkt 1, uwzględnionych w rozliczeniu podatnika za dany okres rozliczeniowy
– podatnik wystawiał wyłącznie faktury ustrukturyzowane,
2) kwota podatku naliczonego lub różnicy podatku, o której mowa w ust. 1, nierozliczona w poprzednich okresach rozliczeniowych i wykazana w deklaracji, nie przekracza 3000 zł,
3) podatnik przez kolejne 12 miesięcy poprzedzających bezpośrednio okres, w rozliczeniu za który występuje z wnioskiem o zwrot:
a) był zarejestrowany jako podatnik VAT czynny,
b) składał za każdy okres rozliczeniowy deklaracje, o których mowa w art. 99 ust. 1–3,
c) posiadał rachunek rozliczeniowy lub imienny rachunek w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, zawarty w wykazie, o którym mowa w art. 96b ust. 1
– przy czym przepisy ust. 2 zdanie drugie i trzecie, ust. 2a–2c oraz ust. 4a–4f stosuje się odpowiednio.

ust. 5c. Przepis ust. 5b stosuje się również w przypadku, gdy w danym okresie rozliczeniowym podatnik oprócz faktur ustrukturyzowanych wystawiał faktury:
1) których nie wystawia się w postaci faktury ustrukturyzowanej z powodu braku zgodności z wzorem faktury ustrukturyzowanej, udostępnionym na elektronicznej platformie usług administracji publicznej zgodnie z art. 106nc ust. 3, lub
2) o których mowa w art. 106e ust. 5 pkt 3 – w przypadku sprzedaży zaewidencjonowanej przy zastosowaniu kasy rejestrującej.

ust. 5d. Spełnienie warunków, o których mowa w ust. 5b, jest weryfikowane z wykorzystaniem zasobów teleinformatycznych Szefa Krajowej Administracji Skarbowej.

c) Obowiązkowe faktury ustrukturyzowane i KSeF od 1.07.2024 r.

– obowiązkowy KSeF – od 1.07.2024 r.

W dniu 16.06.2023 r. Prezydent RP podpisał ustawę o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2023 r., poz. 1598), wprowadzająca obowiązkowy system KSeF oraz faktury ustrukturyzowane od 1.07.2024 r.

KSeF to system teleinformatyczny służący do wysyłania, otrzymywania i przechowywania faktur ustrukturyzowanych.

Zdaniem ustawodawcy, podjęte przez Polskę działania w celu wdrożenia obligatoryjnego e-fakturowania wpisują się w inicjatywę Unii Europejskiej, pt. „VAT in the Digital Age”, zakładającą m.in. wykorzystanie technologii w celu zwalczania oszustw związanych z VAT i uchylania się od VAT poprzez wdrożenie raportowania w czasie rzeczywistym i/lub obowiązkowego e-fakturowania.

Obligatoryjne e-fakturowanie obejmie zasadniczo czynności, które obecnie wymagają udokumentowania fakturą VAT. Są to czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT w Polsce, w tym krajowe dostawy towarów i świadczenie usług dokonywane pomiędzy przedsiębiorcami (B2B) oraz na rzecz organów publicznych (B2G).

Obowiązek wystawiania faktur ustrukturyzowanych, zwanych dalej „e-fakturami”, ma zastosowanie do podatników wykonujących czynności objęte wymogiem fakturowania według polskich regulacji VAT, którzy posiadają siedzibę lub stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce (gdy to stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej uczestniczy w dostawie towarów lub świadczeniu usług).

W wyniku uwag zgłoszonych w ramach konsultacji publicznych z e-fakturowania ostatecznie wyłączone zostały faktury wystawiane na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej (B2C).

Przy użyciu KSeF będą wystawiane także faktury korygujące. Faktury korygujące wystawione po wejściu w życie niniejszej ustawy – bez względu na to, czy pierwotne faktury zostały wystawione przy użyciu KSeF czy poza KSeF (w związku z tym, że zostały wystawione przed wejściem przepisów o obligatoryjnym e-fakturowaniu), jeśli są wystawione przez podatnika posiadającego siedzibę lub stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce, gdy to stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej uczestniczy w transakcji, będą wystawiane w KSeF.

Przy użyciu KSeF fakultatywnie będą mogły być wystawiane także faktury VAT RR oraz faktury VAT RR KOREKTA. Zasady nadawania numerów NIP dla rolnika ryczałtowego mają zastosowanie w zakresie e-fakturowania.

Wdrożenie KSeF wpłynie na dotychczasowy system obsługi fakturowania elektronicznego w zamówieniach publicznych przy wykorzystaniu tzw. Platformy Elektronicznego Fakturowania (PEF). Nowelizacja zakłada oraz wdraża współdziałanie tych dwóch systemów i wprowadza również zmiany dostosowujące w ustawie o elektronicznym fakturowaniu.

Wszyscy podatnicy VAT będą zatem zobowiązani do wystawiania e-faktur ustrykturyzowanych. Warunkiem uznania faktury za fakturę ustrukturyzowaną jest nadanie numeru identyfikującego tę fakturę w systemie KSeF. Data przydzielenia fakturze numeru KSeF jest uznana za datę otrzymania faktury przez nabywcę.

System KSeF służy również do analizy i kontroli prawidłowości danych z faktur ustrukturyzowanych. Pozwala na uwierzytelnienie oraz weryfikację uprawnień do korzystania z KSeF, posiadanych przez podmioty, o których mowa w art. 106nb ustawy. Powiadamia podmioty inne niż określone w art. 106nb ustawy o braku uprawnień do korzystania z tego systemu.

KSeF służy również do nadawania, zmiany lub odbierania uprawnień do korzystania z tego systemu oraz powiadamiania podmiotów, o których mowa w art. 106nb ustawy o nadanych uprawnieniach do korzystania z systemu lub ich odebraniu.

Dla podmiotu zagranicznego ustawodawca przewidział odpowiedni sposób uwierzytelnienia w KSeF, co umożliwia wystawianie faktur ustrukturyzowanych w imieniu sprzedawcy.

Główne założenia ustawy z 16.06.2023 r.:
– przesunięcie terminu wejścia w życie obligatoryjnego KSeF na 1.07.2024 r.,
– przesunięcie obowiązkowego KSeF przez podatników zwolnionych podmiotowo oraz wykonujących wyłącznie czynności zwolnione przedmiotowo na dzień 1.01.2025 r.,
– wyłączeniu z KSeF faktur konsumenckich, które będą wystawiane poza systemem KSeF,
– liberalizacja kar za niestosowanie KSeF (likwidacja wartości minimalnych, miarkowanie kar) oraz wyłączenie odpowiedzialności karnoskarbowej,
– doprecyzowanie rozwiązań w przypadku braku możliwości stosowania systemu z przyczyn leżących po stronie podatnika (możliwość wystawiania faktur w trybie offline poza KSeF i dostarczenia faktury do KSeF następnego dnia roboczego po wystawieniu offline),
– likwidacja wystawiania faktur z kas rejestrujących oraz paragonów uznanych za faktury od 1.01.2025 r.,
– paragon fiskalny z NIP będzie uznawany jako faktura uproszczona do 31 grudnia 2024 r.
– bilety spełniające funkcję faktury (w tym paragony na autostradach płatnych) zostają wyłączone z KSeF,
– wyłączone z KSeF będą również faktury wystawiane w procedurach OSS i IOSS,
– kurs waluty obcej stosowany do przeliczenia na PLN zostanie utrzymany z dnia poprzedzającego datę wskazaną w polu P_1 faktury ustrukturyzowanej przez jeden dodatkowy dzień do przesłania jej do KSeF,
– doprecyzowanie daty wystawienia oraz innych kwestii ważnych dla procesu wystawiania faktur podczas awarii oraz w trybie offline,
– w okresie awarii i w trybie offline dopuszczone będzie wystawianie faktur korygujących,
– likwidacja not korygujących w KSeF oraz poza systemem KSeF.

– podatnik zwolniony podmiotowo oraz przedmiotowo

Podatnicy zwolnieni podmiotowo, drobni przedsiębiorcy (art. 113 ust. 1 i ust. 9 VAT) lub wykonujący wyłącznie czynności zwolnione od podatku (art. 43 ust. 1 VAT) lub z przepisów wykonawczych, zostali zobowiązani do korzystania z KSeF, ale dopiero od 1 stycznia 2025 r.

Termin objęcia ww. grupy podmiotów obowiązkiem korzystania z KSeF został przesunięty z uwagi na liczne wnioski zgłoszone w trakcie konsultacji publicznych, aby w pierwszej kolejności wprowadzić obowiązek e-fakturowania dla przedsiębiorców rozliczających się z VAT, a w następnie dla drobnych przedsiębiorców, zwłaszcza zwolnionych z VAT oraz zapewnić im czas na wdrożenie nowego rozwiązania w zakresie e-fakturowania.

Do końca 2024 r. czas na przygotowanie się do wdrożenia systemu KSeF uzyskali podatnicy:
– zwolnieni z podatku VAT,
– korzystający z kas rejestrujących do wystawiania faktur (od 2025 r. nie można wystawiać faktur za pomocą kas rejestrujących) oraz
– wystawiający faktury uproszczone (w tym paragony uznane za faktury uproszczone).

Ww. kategorie podatników, w okresie od 1 lipca do 31 grudnia 2024 r. mogą dobrowolnie wystawiać faktury ustrukturyzowane, z wyłączeniem paragonów fiskalnych uznanych za faktury (paragony z NIP kupującego do 450 zł).

Natomiast od 1 stycznia 2025 r. ww. kategorie podatników mają już obowiązek wystawiania faktur ustrukturyzowanych.

W okresie od 1 lipca do 31 grudnia 2024 r. faktury wystawiane za pomocą kas do paragonów będą ujmowane w ewidencji VAT w okresie rozliczeniowym, w którym zostały wystawione.

Faktury te, podobnie jak obecnie, nie będą zwiększały wartości sprzedaży oraz podatku należnego za okres, w którym zostały ujęte w tej ewidencji.

– jakich faktur nie można wystawiać w KSeF

Ustawodawca określił również grupę faktur, które nie będą musiały lub nawet nie będą mogły zostać wystawione za pomocą KSeF, tj. faktury wystawione przez podatnika:

1. Nieposiadającego siedziby działalności gospodarczej ani stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju; jednak, gdy podmiot nieposiadającego siedziby działalności gospodarczej ani stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju będzie świadczył usługę, której miejscem świadczenia będzie Polska, i nabywca posiadający siedzibę w Polsce na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 4 VAT będzie zobowiązany do rozliczenia podatku z tytułu usługi i jednocześnie w porozumieniu ze świadczeniodawcą przejmie obowiązek wystawienia faktur z tytułu świadczonej na swoją rzecz, nabywca ten będzie miał obowiązek wystawiana faktur, w tym przy użyciu KSeF.

2. Nieposiadającego siedziby działalności gospodarczej na terytorium kraju, który posiada stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju, przy czym to stałe miejsce prowadzenia działalności nie uczestniczy w dostawie towarów lub świadczeniu usług, dla których wystawiono fakturę;

3. Korzystającego z procedur szczególnych, o których mowa w dziale XII w rozdziałach 7, 7a i 9 (OSS i IOSS), dokumentujących czynności rozliczane w tych procedurach;

4. Faktury wystawiane na rzecz nabywcy towarów lub usług będącego osobą fizyczną nieprowadzącą działalności gospodarczej;

5. Faktury uproszczone w rozumieniu rozporządzenia wykonawczego

Zgodnie z projektem rozporządzenia w sprawie przypadków odpowiednio dokumentowanych dostaw towarów lub świadczenia usług, w których podatnik nie ma obowiązku wystawiania faktur przy użyciu Krajowego Systemu e-Faktur, obowiązek wystawiania faktur przy użyciu Krajowego Systemu e-Faktur nie dotyczy świadczenia usług:
1) przejazdu autostradą płatną, pod warunkiem udokumentowania tych usług fakturami w formie biletu jednorazowego, wystawionymi przez podatników uprawnionych do świadczenia tych usług,
2) przewozu osób na dowolną odległość: kolejami normalnotorowymi, taborem samochodowym, statkami pełnomorskimi, środkami transportu żeglugi śródlądowej i przybrzeżnej, promami, samolotami i śmigłowcami, pod warunkiem udokumentowania tych usług fakturami w formie biletu jednorazowego, wystawionymi przez podatników uprawnionych do świadczenia tych usług,
3) w zakresie kontroli i nadzoru ruchu lotniczego, za które są pobierane opłaty trasowe, w tym usług objętych stawką podatku w wysokości 0%, pod warunkiem udokumentowania tych usług fakturami wystawianymi za okresy miesięczne przez Centralne Biuro Opłat Trasowych (CRCO) Europejskiej Organizacji do Spraw Bezpieczeństwa Żeglugi Powietrznej (EUROCONTROL) w imieniu Polskiej Agencji Żeglugi Powietrznej

Ustawodawca planuje wprowadzić w życie przepisy ww. rozporządzenia z dniem 1 lipca 2024 r.

– nowe pojęcie faktury ustrukturyzowanej

W regulacji prawnej art. 106ga ust. 1 VAT przyjęto ogólną oraz podstawową zasadę, że podatnicy są obowiązani wystawiać faktury ustrukturyzowane przy użyciu KSeF (z wyłączeniem wyjątków przewidzianych w ustawie (ust. 2) oraz w przepisach wykonawczych wydanych na podstawie dodawanej delegacji w art. 106s VAT).

Przez fakturę ustrukturyzowaną (e-fakturę) rozumie się zatem fakturę wystawioną przy użyciu KSeF wraz z przydzielonym numerem identyfikującym tę fakturę w tym systemie (art. 2 pkt 32a VAT).

Faktura ustrukturyzowana jest wystawiana i otrzymywana przy użyciu KSeF za pomocą oprogramowania interfejsowego, w postaci elektronicznej i zgodnie ze wzorem dokumentu elektronicznego w rozumieniu ustawy z dnia 17 lutego 2005 r. o informatyzacji działalności podmiotów realizujących zadania publiczne.

W związku z dodawanymi art. 106ga–106gc w nowelizacji zrezygnowano z dotychczasowego brzmienia art. 106g ust. 3b VAT, stanowiącego o tym, że odbiorca faktury musi wyrazić akceptację na otrzymywanie faktur ustrukturyzowanych. Wynika to z udzielonego przez Radę Unii Europejskiej upoważnienia do stosowania faktur elektronicznych wystawianych na terytorium Polski bez konieczności akceptacji odbiorcy faktury.

W związku z tym przepis nakazujący przesłanie e-faktury lub faktury elektronicznej poza KSeF, jeżeli odbiorca faktury nie wyraził akceptacji na jej przesłanie w KSeF, jest zbędny. Każdy podmiot zobowiązany do stosowania KSeF jest zobowiązany do otrzymywania faktur w KSeF.

Ustawodawca uchyla zatem regulację prawną art. 106n ust. 3 VAT, która przewidywała, że stosowanie faktur elektronicznych wymaga akceptacji odbiorcy faktury.

Uchylenie tego przepisu związane jest z udzielonym przez Radę Unii Europejskiej upoważnieniem do stosowania faktur elektronicznych wystawianych na terytorium Polski bez konieczności akceptacji odbiorcy faktury.

Obowiązek wystawiania faktur ustrukturyzowanych oraz zasady ich wystawiania wprowadzane w przepisach ustawy o VAT dla dostawcy lub usługodawcy przyjmuje się również do faktur wystawianych w imieniu i na rzecz tego podatnika.

Dotyczy to tzw. samofakturowania oraz fakturowania na zlecenie, np. w ramach zawartej umowy na świadczenie usług fakturowania, w którym bierze udział podmiot trzeci.

W pierwszym przypadku, gdy nabywca będzie samofakturował dostawę towarów lub świadczenie usług dokonane na swoją rzecz, co do zasady, regulacje wynikające z art. 106a pkt 1 lit. a oraz art. 106d ust. 1 będą miały zastosowanie jak dotychczas.

Możliwość tzw. samofakturowania nadal powinna być potwierdzona w umowie zawartej pomiędzy dwoma podmiotami. Umowa powinna określać procedurę zatwierdzania poszczególnych faktur przez podatnika dokonującego tych czynności. Potwierdzenie prawidłowości wystawionej przez nabywcę w imieniu i na rzecz sprzedawcy faktury na podstawie art. 106d powinno nastąpić bezpośrednio przed jej wprowadzeniem do obrotu prawnego. Sam proces akceptacji powinien wynikać z umowy zawartej pomiędzy stronami transakcji.

Możliwe będzie również „odfiltrowywanie” faktur wystawionych w ramach samofakturowania bez konieczności uprzedniego pobierania wszystkich faktur.

W przypadku fakturowania na zlecenie, w którym bierze udział podmiot trzeci, istotny będzie status dokonującego dostawy towaru lub usługi.

Gdy podmiot nieposiadający siedziby działalności gospodarczej ani stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju świadczący usługi na rzecz nabywcy z siedzibą w kraju zleci podmiotowi trzeciemu wystawienie faktur z tytułu świadczenia usług na rzecz nabywcy, podmiot ten nie będzie zobowiązany do wystawiania ich w KSeF.

W odwrotnej natomiast sytuacji, gdy podmiot z siedzibą w kraju zobowiązany do wystawiania faktur ustrukturyzowanych upoważni do wystawiania faktur podmiot spoza terytorium kraju, który nie ma obowiązku korzystania z KSeF, upoważnienie do wystawienia takich faktur będzie obligowało wystawiającego faktury do ich wystawienia w KSeF.

Dodatkowo w przypadku gdy tylko jedna strona transakcji będzie miała siedzibę w Polsce, istotne będzie ustalenie, którego państwa przepisy będą obowiązywały w przypadku dokumentowania transakcji pomiędzy kontrahentami.

Jak wskazuje uzasadnienie nowelizacji, gdy podmiot nieposiadający siedziby działalności ani stałego miejsca prowadzenia działalności na terytorium kraju będzie świadczył usługę, której miejscem świadczenia będzie Polska, i to nabywca posiadający siedzibę w Polsce na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 4 będzie zobowiązany do rozliczenia podatku z tytułu usługi i jednocześnie w porozumieniu ze świadczeniodawcą przejmie obowiązek wystawiania faktur z tytułu świadczonej usługi na swoją rzecz, nabywca ten będzie miał obowiązek wystawiania takich faktur na podstawie ustawy o VAT, w tym faktur ustrukturyzowanych przy użyciu Krajowego Systemu e-Faktur.

W przypadkach faktur wystawanych poza KSeF, faktury te wystawia się w postaci papierowej lub wystawia się faktury elektroniczne (art. 106ga ust. 3 VAT).

W efekcie, w przypadku gdy podatnik nie ma obowiązku wystawiania faktur w KSeF, faktura jest udostępniana nabywcy w dowolnej postaci, w uzgodniony z nim sposób, jednocześnie wystawca powinien zachować taką udostępnioną fakturę w swojej dokumentacji. Przykładowo oznacza to, że podmioty nieposiadające w Polsce siedziby ani stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej, które nie zdecydują się na korzystanie z KSeF, wystawiając fakturę (może to być zarówno faktura w postaci papierowej jak i elektronicznej), powinny uzgodnić z nabywcą formę przekazania takiej faktury.

Dopuszczono jednak fakultatywną możliwość wystawiania e-faktur przez podatników nieposiadających siedziby działalności gospodarczej ani stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju, z wyłączeniem podatników korzystających z procedur szczególnych dokonujących czynności rozliczanych w tych procedurach (art. 106ga ust. 4 VAT).

W tym przepisie dopuszczono fakultatywną możliwość wystawiania faktur w KSeF tylko dla podmiotów wymienionych w art. 106ga ust. 2 pkt 1 i 2 (tzw. „podmioty zagraniczne”). To oznacza, że podatnicy korzystający z procedur szczególnych dokumentujący czynności rozliczane w tych procedurach nie mogą wystawiać faktur przy użyciu KSeF.

Pozostałe przypadki braku obowiązkowego stosowania faktur ustrukturyzowanych oraz systemu KSeF określa rozporządzenie wykonawcze MF (opisane dalszej części materiałów wykładowych).

faktura ustrukturyzowana

Przepis art. 106gb VAT przewiduje zasady wystawiania i otrzymywania faktur ustrukturyzowanych przy użyciu KSeF

Regulacja prawna:

art. 106gb. ust. 1 VAT. Faktura ustrukturyzowana jest wystawiana i otrzymywana przy użyciu Krajowego Systemu e-Faktur za pomocą oprogramowania interfejsowego, w postaci elektronicznej i zgodnie z wzorem dokumentu elektronicznego w rozumieniu ustawy z dnia 17 lutego 2005 r. o informatyzacji działalności podmiotów realizujących zadania publiczne.

ust. 2. Oprogramowanie interfejsowe, o którym mowa w ust. 1, jest dostępne na stronie, której adres jest podany w Biuletynie Informacji Publicznej na stronie podmiotowej urzędu obsługującego ministra właściwego do spraw finansów publicznych.

ust. 3. Dostęp do faktury ustrukturyzowanej, faktur, o których mowa w art. 106nf ust. 1 i art. 106nh ust. 1, po przesłaniu ich do Krajowego Systemu e-Faktur, oraz faktury VAT RR i faktury VAT RR KOREKTA wystawionych przy użyciu Krajowego Systemu e-Faktur, bez konieczności uwierzytelniania, o którym mowa w art. 106nb, jest możliwy za pośrednictwem kodu, o którym mowa w ust. 5, po podaniu danych umożliwiających zidentyfikowanie tej faktury.

4. W przypadkach gdy:
1) miejscem świadczenia jest terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju lub terytorium państwa trzeciego lub
2) nabywcą jest podmiot nieposiadający siedziby działalności gospodarczej ani stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju, lub
3) nabywcą jest podmiot nieposiadający siedziby działalności gospodarczej na terytorium kraju, który posiada stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju, przy czym to stałe miejsce prowadzenia działalności nie uczestniczy w transakcji nabycia towaru lub usługi, dla których wystawiono fakturę
– faktura ustrukturyzowana jest udostępniana nabywcy w sposób z nim uzgodniony.

ust. 5 – obowiązek oznaczania kodem QR (opisany poniżej)

W ust. 6 omawianej regulacji prawnej wprowadzono przepis zapewniający współdziałanie systemu fakturowania w KSeF oraz fakturowania w zamówieniach publicznych, gdy faktura jest przesyłana przy użyciu Platformy Elektronicznego Fakturowania lub systemu teleinformatycznego obsługiwanego przez OpenPEPPOL.

Rozwiązanie to oznacza, że ustrukturyzowaną fakturę elektroniczną spełniającą wymagania określone w normie europejskiej, o której mowa w art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 9 listopada 2018 r. o elektronicznym fakturowaniu w zamówieniach publicznych, koncesjach na roboty budowlane lub usługi oraz partnerstwie publiczno-prywatnym, które są przesyłane przy użyciu PEF lub OpenPEPPOL, po jej przesłaniu do KSeF i przydzieleniu numeru identyfikującego fakturę w tym systemie – uznaje się za fakturę ustrukturyzowaną.

Faktura ta wraz z numerem KSeF może być przesłana przy użyciu platformy PEF lub systemu obsługiwanego przez OpenPEPPOL do odbiorcy faktury. Faktura ta dostępna jest również w KSeF i przechowywana w tym systemie.

art. 106gb ust. 6 VAT. Ustrukturyzowaną fakturę elektroniczną, o której mowa w ustawie z dnia 9 listopada 2018 r. o elektronicznym fakturowaniu w zamówieniach publicznych, koncesjach na roboty budowlane lub usługi oraz partnerstwie publiczno-prywatnym (Dz. U. z 2020 r. poz. 1666), przesłaną przy użyciu Platformy Elektronicznego Fakturowania lub systemu teleinformatycznego obsługiwanego przez OpenPEPPOL w rozumieniu tej ustawy, spełniającą wymagania określone w normie europejskiej, o której mowa w art. 9 ust. 1 tej ustawy, po przesłaniu do Krajowego Systemu e-Faktur i przydzieleniu numeru identyfikującego fakturę w Krajowym Systemie e-Faktur, uznaje się za fakturę ustrukturyzowaną.

Przepis art. 106gb ust. 7 VAT upoważnia natomiast ministra właściwego do spraw finansów do udostępnienia wzoru faktury ustrukturyzowanej, w rozumieniu ustawy o VAT, na elektronicznej platformie usług administracji publicznej.

– numer identyfikacyjny faktury ustrukturyzowanej

W rozumieniu prawnym faktura ustrukturyzowana jest fakturą wystawianą za pośrednictwem Krajowego Systemu e-Faktur, która posiada przydzielony przez system, indywidualny numer identyfikacyjny.

Numer faktury w KSeF stanowi wyłącznie oznaczenie dokumentów wprowadzanych do systemu KSeF , jest on nadawany automatycznie dla dokumentu w chwili wystawienia faktury i będzie on widoczny po autoryzacji i logowaniu do systemu KSeF.

Faktura ustrukturyzowana w momencie jej wystawienia uzyskuje swój unikalny numer faktury KSeF w systemie MF, który nie jest tożsamy z numerem faktury.

Numer faktury jest obowiązkowy, nadawany jest przez podatnika oraz stanowi element faktury jako unikalny, kolejny numer dokumentu źródłowego.

W treści faktury widoczny pozostaje zatem jedynie numer faktury. Jej numer z KSeF jest widoczny wyłącznie w systemie KSeF, natomiast oznaczenie numerem księgowym następuje jedynie na egzemplarzu dokumentu wykorzystywanym dla celów dokonywania odpowiedniego zaliczenia wydatku do kosztów lub też wskazaniu numeru dokumentu wykazującego przychód podatkowy.

– data wystawienia i otrzymania faktury ustrukturyzowanej – konsekwencje prawne

Zgodnie z zapisami art. 106na ust. 1 VAT, fakturę ustrukturyzowaną uznaje się za wystawioną w dniu jej przesłania do Krajowego Systemu e-Faktur

Ustęp 2 wymienionej regulacji prawnej dotyczący akceptacji odbiorcy faktury został uchylony.

Natomiast na podstawie art. 106na ust. 3 VAT, faktura ustrukturyzowana jest uznana za otrzymaną przy użyciu Krajowego Systemu e-Faktur w dniu przydzielenia w tym systemie numeru identyfikującego tę fakturę.

Jednocześnie ustawodawca wprowadza regulację, według której w przypadkach udostępnienia faktury ustrukturyzowanej nabywcy, o którym mowa w art. 106gb ust. 4, w sposób inny niż przy użyciu Krajowego Systemu e-Faktur, za datę otrzymania tej faktury uznaje się datę jej faktycznego otrzymania przez tego nabywcę (ust. 4).

– autentyczność, integralność treści oraz czytelność faktur ustrukturyzowanych

W omawianej nowelizacji ustawodawca nadał nowe brzmienie art. 106m ust. 1 VAT poprzez wprowadzenie ogólnej zasady, że autentyczność pochodzenia, integralność treści oraz czytelność faktury ustrukturyzowanej jest zapewniona przez KSeF.

Podatnik dzięki takiej funkcjonalności jest pewien, że faktury, które otrzymał w KSeF, są wystawione przez właściwy podmiot. Integralność treści faktur i jej czytelność zapewnia jednolita struktura tych faktur w KSeF.

Jednocześnie dodaje art. 106m ust. 1a VAT stanowiący, że w przypadku faktur innych niż ustrukturyzowane podatnik sam zapewnia autentyczność pochodzenia, integralność treści oraz czytelność faktury w sposób przez siebie wybrany.

Ustawa zakłada, że autentyczność pochodzenia, integralność treści i czytelność faktur wystawionych w trakcie trwania awarii lub niedostępności KSeF oraz wystawionych w przypadku braku dostępności do KSeF ze strony podatnika – zapewnia podatnik.

– podmioty uprawnione i nadawanie uprawnień

Krajowy System e-Faktur jest oparty na modelu poświadczeń, tzn. wymagane jest uwierzytelnienie i autoryzacja danej osoby w systemie. Po uwierzytelnieniu się w systemie podatnik korzysta z KSeF w zakresie przeglądania, wystawiania i otrzymywania faktur ustrukturyzowanych. Poza podatnikiem w systemie może działać również podmiot uprawniony przez podatnika. Możliwe jest także nadanie uprawnień do korzystania z KSeF np. dla biura rachunkowego lub konkretnej osoby fizycznej.

Rodzaje uprawnień.

W KSeF występują uprawnienia do:
– nadawania, zmiany lub odbierania uprawnień do korzystania z Krajowego Systemu e-Faktur;
– wystawiania lub dostępu do faktur ustrukturyzowanych;
– wystawiania faktur, o których mowa w art. 106d ust. 1 ustawy (tj. wystawiania faktur w imieniu i na rzecz podatnika), będących fakturami ustrukturyzowanymi.

Sposoby nadawania, zmiany lub odbierania uprawnień do korzystania z KSeF.

Przewidziane są dwa sposoby nadawania, zmiany lub odbierania uprawnień:
– elektronicznie – za pomocą oprogramowania interfejsowego (ksef.mf.gov.pl) – podatnik lub inny uprawniony podmiot wskazuje wymagany zakres danych, w celu nadania, zmiany lub odebrania uprawnień.
– w postaci papierowej przez złożenie do właściwego naczelnika urzędu skarbowego zawiadomienia o nadaniu lub odebraniu uprawnień (ZAW-FA) do korzystania z Krajowego Systemu e-Faktur.

Podmiotami uprawnionymi do działania w KSeF są:
– bezpośrednio podatnik lub komornik sądowy/organ egzekucyjny,
– osoba fizyczna/podmiot niebędący osobą fizyczną – uprawnione przez podatnika w zakresie nadanych uprawnień,
– osoba fizyczna – uprawniona przez podatnika – jednostkę samorządu terytorialnego (JST) lub grupę VAT (GRV), do nadawania uprawnień do zarządzania jednostkami podrzędnymi (członkami grup VAT),
– osoba fizyczna/podmiot niebędący osobą fizyczną – wskazane w imieniu podatnika lub jednostki podrzędnej (członka grupy VAT) przez osobę fizyczną, która posiada uprawnienie do nadawania dalszych uprawnień, nadane w imieniu tego podatnika lub jednostki podrzędnej (członka grupy VAT), w zakresie nadanych uprawnień,
– osoba fizyczna – wskazana w imieniu podatnika (JST, GRV) przez osobę fizyczna która posiada uprawnienie do nadawania uprawnień do zarządzania jednostkami podrzędnymi (członkami grupy VAT), do zarządzania uprawnieniami w ramach danej jednostki podrzędnej (członka grupy VAT),
– osoba fizyczna wskazana przez podmiot, który w imieniu podatnika lub jednostki podrzędnej (członka grupy VAT) został wskazany przez osobę do tego uprawnioną jako uprawniony do wystawiania lub odbierania faktur, wyłącznie w zakresie wystawiania lub odbierania faktur podatnika lub jednostki podrzędnej (członka grupy VAT),
– osoba fizyczna wskazana przez komornika sądowego w zakresie wystawiania faktur,
– osoba fizyczna reprezentująca organ egzekucyjny,
– osoba fizyczna wskazana w imieniu organu egzekucyjnego w zakresie wystawiania faktur.

Przez uprawnienie do wystawiania faktur w imieniu podatnika rozumie się jednocześnie uprawnienie do wystawiania faktur dokumentujących transakcje, których podatnik jest stroną jako nabywca, w przypadkach, o których mowa w art. 106d VAT.

W przypadku podatników będących osobami fizycznymi oraz komorników pierwotne uprawnienie o charakterze właścicielskim jest przypisane automatycznie. Osoba taka nie musi nic zgłaszać. Może korzystać z systemu autoryzując się Podpisem Zaufanym lub kwalifikowanym podpisem elektronicznym.

W przypadkach szczególnych, gdy osoba posiada kwalifikowany podpis elektroniczny, który nie zawiera w sobie NIP i PESEL, istnieje możliwość zgłoszenia tzw. odcisku palca podpisu. Należy to zrobić za pośrednictwem zawiadomienia ZAW-FA aby przypisać podpis do danego podatnika. Zmiana czy odnowienie podpisu, na kolejny niezawierający NIP i PESEL wymaga kolejnego zawiadomienia.

Podatnicy, którzy nie są osobami fizycznymi i posiadają elektroniczną pieczęć kwalifikowaną zawierającą NIP mogą korzystać z KSeF na podstawie pierwotnych uprawnień właścicielskich, bez zgłaszania ich w urzędzie skarbowym. W pozostałych przypadkach taki podatnik oraz organ egzekucyjny aby korzystać z KSeF, muszą za pośrednictwem zawiadomienia ZAW-FA wskazać osobę fizyczną uprawnioną do korzystania z KSeF. Osoba ta będzie miała także możliwość nadawania dalszych uprawnień drogą elektroniczną w ramach systemu.

Jednostki podrzędne jednostek samorządu terytorialnego oraz członkowie grup VAT mogą samodzielnie korzystać z KSeF w kontekście podmiotu nadrzędnego jednostki samorządu terytorialnego oraz Grupy VAT, na podstawie dodatkowych uprawnień.

Zasady korzystania z KSeF regulują rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 27 grudnia 2021 r. w sprawie korzystania z Krajowego Systemu e-Faktur (Dz. U. poz. 2481 ze zm.). Zgodnie z przepisami ww. rozporządzenia:

Nadawanie, zmiana lub odbieranie uprawnień do korzystania z Krajowego Systemu e-Faktur jest dokonywane za pomocą oprogramowania interfejsowego, o którym mowa w art. 106nc ust. 1 ustawy, dostępnego na stronie, której adres jest podany w Biuletynie Informacji Publicznej na stronie podmiotowej urzędu obsługującego ministra właściwego do spraw finansów publicznych, i następuje z zastosowaniem specyfikacji tego oprogramowania interfejsowego, po weryfikacji posiadanych uprawnień.

Nadanie, zmiana lub odebranie uprawnień do korzystania z Krajowego Systemu e-Faktur wymaga podania:
1) numeru identyfikacji podatkowej (NIP) podatnika;
2) danych podmiotu lub danych osoby fizycznej, którym jest nadawane, zmieniane lub odbierane uprawnienie:
a) numeru identyfikacji podatkowej (NIP) podmiotu albo numeru identyfikacji podatkowej (NIP) lub numeru PESEL osoby fizycznej,
b) imienia i nazwiska osoby fizycznej albo nazwy podmiotu,
c) daty urodzenia osoby fizycznej, w przypadku niepodania numeru identyfikacji podatkowej (NIP) i numeru PESEL,
d) numeru i serii dowodu osobistego lub innego dokumentu potwierdzającego tożsamość osoby fizycznej wraz z krajem jego wydania, w przypadku nieposiadania numeru identyfikacji podatkowej (NIP) i numeru PESEL,
e) danych unikalnych identyfikujących kwalifikowany podpis elektroniczny uprawnionej osoby fizycznej, w przypadku gdy podpis ten nie zawiera numeru identyfikacji podatkowej (NIP) i numeru PESEL;
3) rodzaju uprawnienia;
4) informacji, czy podmiot lub osoba fizyczna, którym jest nadawane, zmieniane lub odbierane uprawnienie, jest przedstawicielem podatkowym, o którym mowa w art. 18a ustawy.

Nadanie, zmiana lub odebranie uprawnienia do wystawiania faktur ustrukturyzowanych przez osobę fizyczną uprawnioną przez podmioty, o których mowa w art. 106c ustawy (egzekucja), wymaga podania:
1) numeru identyfikacji podatkowej (NIP) podmiotu, o którym mowa w art. 106c pkt 2 ustawy, lub urzędu obsługującego podmiot, o którym mowa w art. 106c pkt 1 ustawy, oraz
2) danych, o których mowa w ust. 2 pkt 2 lit. b–e

W przypadku podatników lub podmiotów niebędących osobami fizycznymi, nieposiadających możliwości uwierzytelnienia się w sposób, o którym mowa w § 5 ust. 1, nadawanie lub odbieranie uprawnień do korzystania z Krajowego Systemu e-Faktur jest dokonywane przez złożenie w postaci papierowej do właściwego naczelnika urzędu skarbowego zawiadomienia o nadaniu lub odebraniu uprawnień do korzystania z Krajowego Systemu e-Faktur.

– sposoby uwierzytelniania

Korzystanie z Krajowego Systemu e-Faktur wymaga uwierzytelnienia:
1) kwalifikowanym podpisem elektronicznym albo
2) kwalifikowaną pieczęcią elektroniczną, albo
3) podpisem zaufanym, albo
4) wygenerowanym przez Krajowy System e-Faktur, po uwierzytelnieniu się podatnika lub podmiotu uprawnionego w sposób, o którym mowa w pkt 1–3, ciągiem znaków alfanumerycznych, z wyłączeniem znaków interpunkcyjnych, przypisanym do podatnika lub podmiotu uprawnionego i jego uprawnień – oraz weryfikacji posiadanych uprawnień.

W przypadku kwalifikowanych podpisów elektronicznych niezawierających numeru identyfikacji podatkowej (NIP) i numeru PESEL podatnika będącego osobą fizyczną, uwierzytelnienie oraz weryfikacja posiadanych uprawnień są możliwe również po zgłoszeniu danych unikalnych identyfikujących ten podpis, do właściwego naczelnika urzędu skarbowego, w zawiadomieniu, o którym mowa w § 4.

Natomiast dostęp do faktury ustrukturyzowanej jest możliwy poprzez podanie:
1) numeru identyfikującego daną fakturę w Krajowym Systemie e-Faktur, o którym mowa w art. 106nd ust. 2 pkt 8 ustawy;
2) numeru faktury, o którym mowa w art. 106e ust. 1 pkt 2 ustawy;
3) numeru identyfikacji podatkowej (NIP) lub innego identyfikatora nabywcy towarów lub usług albo informacji o braku identyfikatora;
4) imienia i nazwiska lub nazwy nabywcy towarów lub usług albo informacji o braku tych danych;
5) kwoty należności ogółem.

– dostęp oraz udostępnienie faktur ustrukturyzowanych

Według zapisów art. 106gc ust. 1 VAT, w przypadku faktur elektronicznych:
1) podatnik dokonujący sprzedaży lub upoważniona przez niego do wystawiania faktur osoba trzecia przesyła je lub udostępnia nabywcy,
2) nabywca, o którym mowa w art. 106d ust. 1, przesyła je lub udostępnia podatnikowi, który upoważnił go do wystawiania faktur, z uwzględnieniem zasad wynikających z procedury zatwierdzania faktur przez podatnika dokonującego sprzedaży,
3) podmiot, o którym mowa w art. 106c, przesyła je lub udostępnia nabywcy i dłużnikowi
– w sposób z nimi uzgodniony, zachowując je jednocześnie w swojej dokumentacji.

W przypadku faktur elektronicznych nabywca, o którym mowa w art. 106d ust. 1, przesyła je lub udostępnia podatnikowi, który upoważnił go do wystawiania faktur, z uwzględnieniem zasad wynikających z procedury zatwierdzania faktur przez podatnika dokonującego sprzedaży, w sposób z nim uzgodniony, zachowując je jednocześnie w swojej dokumentacji (ust. 2).

W przypadku faktur elektronicznych podmiot, o którym mowa w art. 106c, przesyła je lub udostępnia nabywcy i dłużnikowi w sposób z nimi uzgodniony, zachowując je jednocześnie w swojej dokumentacji (ust. 3).

W przypadku przesyłania lub udostępniania temu samemu odbiorcy jednocześnie więcej niż jednej faktury elektronicznej dane wspólne dla poszczególnych faktur mogą zostać podane tylko raz, jeżeli dla każdej faktury są dostępne wszystkie te dane (ust. 4).

Faktury w postaci papierowej wystawia się co najmniej w dwóch egzemplarzach, z których jeden otrzymuje nabywca, a drugi zachowuje w swojej dokumentacji podatnik dokonujący sprzedaży (ust. 5). W przepisie tym powielony został dotychczasowy art. 106g ust. 4 VAT (obowiązek przekazania egzemplarza faktury – innej niż ustrukturyzowana – w przypadku wewnątrzwspólnotowej dostawy nowych środków transportu).

W przypadku, o którym mowa w art. 106c (faktury w trybie egzekucji), faktury w postaci papierowej wystawia się w trzech egzemplarzach, z których jeden jest wydawany nabywcy, drugi – podmiot wystawiający fakturę pozostawia w swojej dokumentacji, a trzeci – przekazuje dłużnikowi (ust. 6).

– token

Token to specjalne narzędzie, które umożliwia uproszczenie procesów autoryzacji, dzięki któremu istnieje możliwość wygodnego, bezpiecznego oraz efektywnego zarządzania dostępem.

Tokeny autoryzacyjne przeznaczone są do zautomatyzowanych procesów, bez bezpośredniego nadzoru człowieka. Są one elastyczne i można je dostosowywać do różnych celów (np. można je wykorzystywać do określonych części systemu, ograniczając dostęp do innych sekcji).

Tokeny są bezkosztowe (korzystanie z nich nie wiąże się z jakimikolwiek opłatami).

Tokeny generowane przez KSeF nie wygasają, w związku z czym, należy zapewnić ich bezpieczeństwo, ale można je unieważnić ograniczając ryzyko nieuprawionego dostępu. Wygenerowany token pozostaje ważny do czasu jego unieważnienia przez użytkownika lub do dnia odebrania uprawnień użytkownikowi.

Po wygenerowaniu tokenu konieczne jest jego bezpieczne przechowywanie (np. w repozytorium haseł). Nie można ich przechowywać w otwartych plikach lub przesyłać w e-mailach, dokumentach, czy notatkach.

– schema FA (2) – zmiany w nowej strukturze

W dniu 29.06.2023 r. MF opublikowało nową ostateczną wersję schemy struktury logicznej FA (2), która obowiązuje od 1.09.2023 r.

Faktury ustrukturyzowane muszą być wystawiane w formacie XML według określonego wzorca, schemy tj. struktury logicznej XSD (2-0E).

Ministerstwo udostępniło również zestawienie zmian nowej wersji FA(2) z maja 2023 roku w porównaniu do poprzedniej wersji FA(2), która została przedstawiona do konsultacji społecznych 1 grudnia 2022 roku.

Większość zmian ma charakter redakcyjny, zmianie uległy opisy części elementów, w kilku przypadkach zmieniono typ elementu zwiększając limit znaków lub układ niektórych węzłów.

Zmieniono również element przeznaczony do podania danych faktury korygowanej poprzez ujednolicenie elementu DaneFaKorygowanej i dodanie do niego odpowiednich znaczników – flag dla wskazania faktury z KSeF i spoza KSeF.

Zwiększono także liczbę dopuszczalnych wierszy faktury w elementach FaWiersze oraz w części zawierającej dane o zamówieniu, wykorzystywanej w fakturach zaliczkowych, a także zwiększenie liczby dopuszczalnych elementów przeznaczonych na dodatkowy opis w formie klucz-wartość. We wszystkich tych przypadkach liczba elementów została zwiększona z 1000 do 10 000.

Jednocześnie wprowadzono ograniczenie wystąpień elementu NowySrodekTransportu – w wersji grudniowej nie było limitu wystąpień, a obecnie wprowadzono ograniczenie do 10 000 wystąpień.

Przydatną zmianą jest również wprowadzenie dodatkowego pola w węzłach FaWiersz i ZamowienieWiersz o nazwie odpowiednio Indeks oraz IndeksZ, które można wykorzystać do podania wewnętrznego kodu towaru lub usługi albo do dodatkowego opisu.

Nowa struktura obejmuje zmiany, które są widoczne bezpośrednio w schemacie XML faktury ustrukturyzowanej. Modyfikacje, jakie zawiera struktura faktury elektronicznej FA(2), to m.in.:
– zmiana kodu oraz wariantu schematu w XML z FA(1) na FA(2) – od 1 września 2023 roku faktury przekazywane do KSeF będą prawidłowo przetworzone, jeśli zostaną wystawiona zgodnie z nową strukturą;
– zmiana prezentacji danych dotyczących adresów sprzedawcy oraz nabywcy;
– określenie w polu TKwotowy dokładnego wzorca wartości, a także umożliwienie wskazania cen jednostkowych do czterech miejsc po przecinku w polu TKwotowy2;
– zmiana w polu NumerKSeF struktury numeru nadawanego przez KSeF po prawidłowym przetworzeniu faktury;
– dodanie nowego pola NrWiersza, które pozwoli na wskazanie w elemencie schematu DodatkowyOpis danych dotyczących poszczególnych pozycji faktury;
– dodanie w polu TNrVatUE odrębnego rodzaju numeru identyfikacyjnego dla kontrahentów unijnych;
– usunięcie pola TNrRBZagr dotyczącego rachunku bankowego zagranicznego;
– zmiana zakresu pola TNrNRB dotyczącego rachunków bankowych, tak aby w polu tym podatnik mógł wskazać zarówno rachunek krajowy, jak i zagraniczny;
– opcjonalne wskazanie kodu SWIFT w polu NrRBPL;
– dodanie pola OpisRachunku, które umożliwia wskazanie dodatkowych danych dotyczących rachunku bankowego;
– w polu TPodmiot zmiana sposobu prezentacji danych identyfikujących podmioty występujące na fakturze – wspomniane wprowadzenie odrębnego rodzaju numeru identyfikacyjnego, które składa się z odrębnych pól na wskazanie kodu kraju oraz samego numeru identyfikacyjnego;
– dodanie pola IDnabywcy, którego celem jest identyfikacja skorygowanych danych nabywców, jeśli na fakturze występuje ich wiele;
– ograniczenie w polu WZ do 1000 numerów dokumentów magazynowych WZ związanych z fakturą;
– dodanie pola KursWalutyZ, które służy do określenia kursu waluty zastosowanego do wyliczenia kwoty podatku VAT, jeśli faktura walutowa dokumentowała jedną zaliczkę otrzymaną w tej samej dacie;
– zmiana w polu P_19 konstrukcji elementu dotyczącego sprzedaży dokonywanej przez podatników zwolnionych, gdzie należy wskazać podstawę zwolnienia z VAT;
– dodanie w polu DaneFaKorygowanej elementów dotyczących faktur pierwotnych wystawionych poza KSeF;
– umożliwienie w polu P_15ZK dedykowanego dla korekt faktur zaliczkowych lub rozliczeniowych wskazania stanu kwoty zaliczki lub pozostałej kwoty do zapłaty w stanie sprzed korekt;
– zmiana w polu KursWalutyZK, która powiązana jest z polem P_15ZK, gdzie możliwe jest wskazanie kursu waluty dla kwot zaliczki dla stanu przed korektą – tym samym usunięcie pola dotyczącego kursu na poziomie faktury zaliczkowej;
– zmiana w polu FaWiersze dotyczącym danych na fakturach korygujących w zakresie wskazania danych przed/po – dodano w tym elemencie pole znacznika stanu przed;
– usunięcie pola LiczbaWierszyFaktury i FaWiersz w zakresie sum kontrolnych;
– umożliwienie wskazania w polu P_10 rabatów, które zostały uwzględnione na fakturach wystawionych od kwot brutto;
– dodanie pola P_11Vat, które umożliwia wskazanie kwoty podatku VAT zgodnie z art. 106e ust. 10 ustawy o VAT.

Link do zestawienia zmian wprowadzonych w stosunku do wersji FA(2) przekazanej 1 grudnia 2022 r. do konsultacji społecznych:

https://www.podatki.gov.pl/ksef/baza-wiedzy-ksef/pliki-do-pobrania-ksef/?mkt_tok=NTIwLVJYUC0wMDMAAAGL8WmF6zWsvu5AHwc9dzbhQvlhF-wdJ6xcoew-1esaCuGt-2ewYBsIp6qeG8Xv58i7WEPATkdasy4WZqzD7Eg-y2-6xwzyyCjG3GMyxbN8z8M_dys-MQ

Wzór faktury ustrukturyzowanej w wersji FA(2), obowiązujący od 1 września 2023 r. jest dostępny pod adresem:

http://crd.gov.pl/wzor/2023/06/29/12648/.

Do wszystkich faktur ustrukturyzowanych wystawianych od 1 września 2023 r. stosuje się strukturę FA(2), co oznacza, iż e-faktury w wersji FA(2) wykorzystuje się także do wystawienia:
– faktur korygujących, w sytuacji gdy faktura pierwotna, której dotyczy faktura korygująca, została wystawiona przed 1 września 2023 r. przy użyciu struktury FA(1),
– faktur rozliczeniowych, w przypadku gdy faktura zaliczkowa została wystawiona przed 1 września 2023 r. przy użyciu struktury FA(1).

– ogólne założenia dotyczące formatu pół

1. Formatem pliku jest XML.
2. Pola w pliku XML przyjmują następujący charakter:
– obligatoryjny – zapisów dokonuje się obowiązkowo (np. NIP w elemencie Podmiot1/DaneIdentyfikacyjne); obligatoryjny charakter danego pola wynika w szczególności z treści obowiązujących przepisów ustawy i jest warunkowany strukturą logiczną wzoru,
– opcjonalny – zapisów dokonuje się obowiązkowo, jeśli jest spełniony warunek ustawowy (np. P_11A w elemencie Fa/FaWiersze/FaWiersz); wypełnienie pola nie jest wymagane dla poprawności semantycznej pliku,
– fakultatywny – wypełnienie pola nie jest wymagane dla poprawności semantycznej pliku, ani nie jest wymagane na gruncie przepisów ustawy (np. pole PKWiU w elemencie Fa/FaWiersz); natomiast, może być wymagane na podstawie przepisów innych aktów prawnych.

Analizując kwestię obligatoryjności danego pola należy badać również charakter elementu, w którym dane pole występuje (np., element Fa/Platnosc oraz wchodzący w jego skład element TerminPlatnosci mają charakter fakultatywny. Jeżeli podatnik:
– decyduje się na wypełnienie elementu TerminPlatnosci – wówczas konieczne staje się wypełnienie wchodzącego w jego skład, pola obligatoryjnego Termin;
– nie decyduje się na wypełnienie elementu TerminPlatnosci, to pola Termin również nie wypełnia.

3. Pola znakowe są polami alfanumerycznymi. Dopuszczalne jest stosowanie małych i dużych liter oraz cyfr. Maksymalna ilość znaków wynosi co do zasady 256. W przypadku pól GTIN, GTINZ maksymalna ilość znaków wynosi 20. W przypadku pól CN, CNZ, Indeks, IndeksZ, OpisInnegoLadunku, OpisInnegoTransportu, PKOB, PKOBZ, PKWiU, PKWiUZ, UU_ID, UU_IDZ maksymalna ilość znaków wynosi 50. W przypadku pola IDNabywcy maksymalna ilość znaków wynosi 32.
W przypadku pól Nazwa, AdresL1 oraz AdresL2, maksymalna ilość znaków wynosi 512.
4. Polskie znaki diakrytyczne muszą być wpisywane przy użyciu kodowania UTF-8. W polach znakowych dopuszczalne jest stosowanie znaków specjalnych, np. „/”, „– ”, „+”.
5. Pola kwotowe (numeryczne) służą do podania wartości liczbowej. Wartość należy wpisać ciągiem cyfr, nie można używać separatorów dla tysięcy (np. spacji). Jako separator miejsc dziesiętnych można używać wyłącznie kropki („ . ”).
6. Kwoty podawane są co do zasady dokładnością do 2 miejsc po kropce – o ile występują (np. 12345.56). W przypadku pól P_8B, P_12_XII, P_8BZ, P_12Z_XII, KursWaluty, KursWalutyZK, KursWalutyZW, KursWalutyZ, KursUmowny, Udzial, wartości podawane są z dokładnością do 6 miejsc po kropce – o ile występują.
Cenę jednostkową w polach P_9A, P_9B, P_9AZ oraz kwoty opustów lub obniżek prezentowane w polu P_10 można podawać z dokładnością do 8 miejsc po kropce.
7. Wszystkie wielkości ujemne poprzedza się znakiem minus („ –”).
8. Daty podawane są w formacie RRRR-MM-DD (np. 2023-09-01).
9. Wymóg podania daty i czasu dotyczy tylko jednego pola. Jest to pole opisujące datę i czas wytworzenia faktury. Datę i czas podaje się w formacie RRRR-MM-DDTGG:MM:SS (np.: 202309-01T09:30:47Z; gdzie T oznacza „Time”). Przy podawaniu czasu uniwersalnego (UTC) na końcu należy dodać literę „Z” (ZULU). Ponadto w strukturze występują pola fakultatywne dotyczące czasu rozpoczęcia i zakończenia transportu (DataGodzRozpTransportu, DataGodzZakTransportu) wypełniane również w takim formacie.
10. Numery identyfikacji podatkowej ujęte w strukturze faktury ustrukturyzowanej należy zapisywać jako ciąg kolejno po sobie następujących cyfr lub liter, bez spacji i innych znaków rozdzielających oraz poprzez wyodrębnienie literowego kodu kraju do osobnego pola przeznaczonego na ten kod.

Polski identyfikator podatkowy NIP nabywcy należy podawać w polu NIP w elemencie Podmiot2/DaneIdentyfikacyjne. Nie należy wskazywać go w polu NrVatUE, ani w polu NrID. Faktura zostanie odpowiednio udostępniona nabywcy w KSeF wyłącznie, gdy jego identyfikator podatkowy NIP ujęto w polu NIP, a nie w polu NrVatUE lub NrID.

– struktura schematu głównego dla FA(2)

Struktura schematu głównego dla FA(2) składa się z następujących elementów: Naglowek, Podmiot1, Podmiot2, Podmiot3, PodmiotUpowazniony, Fa, Stopka.

Naglowek, Podmiot1, Podmiot2 oraz Fa stanowią obligatoryjne elementy e-faktury. Podmiot3 i Stopka są

Nagłówek – zawiera m. in. dane dotyczące daty i czasu wytworzenia faktury oraz nazwy systemu teleinformatycznego, z którego korzysta podatnik

Podmiot 1 – zawiera informacje, które charakteryzują podatnika (sprzedawcę),

Podmiot 2 – zawiera informacje, które charakteryzują nabywcę towaru lub usługi,

Podmiot 3 – zawiera dane podmiotu/-ów trzeciego/-ich (innego/-ych niż sprzedawca (Podmiot1) i nabywca wymieniony w części Podmiot2), związanego/-ych z fakturą [element fakultatywny] Maksymalna ilość wystąpień: 100

Podmiot Upoważniony – zawiera szczegółowe informacje dotyczące transakcji dokumentowanej fakturą. W szczególności są to elementy faktury wynikające z treści obowiązujących przepisów, jak również elementy dotyczące m.in. rozliczenia, płatności oraz warunków transakcji.

Stopka – zawiera pozostałe informacje na fakturze. m.in. stopkę faktury, numer KRS, REGON [element fakultatywny]

– wybrane elementy schemy (rozliczenie, płatność, warunki transakcji)

Rozliczenie.

Element Rozliczenie ma charakter fakultatywny. Umożliwia zawarcie w treści faktury ustrukturyzowanej informacji w zakresie dodatkowych obciążeń lub odliczeń, wpływających na ostateczną kwotę zapłaty, którą zobowiązany jest uiścić nabywca lub usługobiorca. Może to być przykładowo:
– zwrot udokumentowanych wydatków poniesionych w imieniu i na rzecz usługobiorcy (opłata urzędowa uiszczona przez pełnomocnika w imieniu i na rzecz klienta),
– rozliczenie salda klienta (np. w związku z wpłatami klienta w zbyt wysokiej wartości),
– rozliczenie kwot (różnicy) wynikających z wystawionych wcześniej faktur korygujących in minus/in plus.

Obciążenia – element zawierający informacje w zakresie obciążeń [element fakultatywny]
W przypadku, gdy podatnik zdecyduje się wypełnić element fakultatywny Obciazenia, wówczas obligatoryjne staje się uzupełnienie obu występujących w nim pól: Kwota oraz Powod. Maksymalna ilość wystąpień: 100

SumaObciazen – suma obciążeń [pole fakultatywne]. Podaje się sumę kwot wskazanych w polu Kwota w elementach Obciazenia.

Odliczenia – element zawierający informacje w zakresie odliczeń [element fakultatywny]. W przypadku, gdy podatnik zdecyduje się wypełnić element fakultatywny Odliczenia, wówczas obligatoryjne staje się uzupełnienie obu występujących w nim pól: Kwota oraz Powod. Maksymalna ilość wystąpień: 100

SumaOdliczeń – suma odliczeń [pole fakultatywne]. Podaje się sumę kwot wskazanych w polu Kwota w elementach Odliczenia.

DoZaplaty – kwota należności do zapłaty równa polu P_15 powiększonemu o Obciazenia i pomniejszonemu o Odliczenia. Podaje się kwotę pozostałą do zapłaty stanowiącą wynik powiększenia kwoty należności ogółem, wynikającej z faktury (P_15), o sumę obciążeń i pomniejszenia jej o sumę odliczeń.
Sekwencja składająca się z wyboru pomiędzy dwoma polami DoZaplaty oraz DoRozliczenia ma charakter fakultatywny. Jeżeli jednak podatnik zdecyduje się wypełnić tę sekwencję, wówczas obligatoryjne staje się wypełnienie jednego z ww. pól (w zależności od sytuacji pole DoZaplaty lub DoRozliczenia).

DoRozliczenia – kwota nadpłacona do rozliczenia/zwrotu. Podaje się kwotę nadpłaconą do rozliczenia/zwrotu stanowiącą wynik powiększenia kwoty należności ogółem, wynikającej z faktury (P_15) o sumę obciążeń i pomniejszenia jej o sumę odliczeń

Płatność.

Element fakultatywny Platnosc zawiera informacje dotyczące warunków płatności za towar lub usługę, których sprzedaż dokumentowana jest fakturą. Są to m. in.:
– dane w zakresie należności otrzymanych do momentu wystawienia faktury (ich wartości, daty zapłaty),
– termin płatności (w postaci daty dziennej) oraz opis danego terminu,
– forma płatności (przyszłej lub już dokonanej),
– dane rachunku, na który była lub będzie realizowana płatność należności wynikającej z faktury (numer rachunku, opis rachunku, nazwa banku),
– informacje w zakresie wysokości oraz warunków skonta.

Wskazanie na fakturze ustrukturyzowanej takich danych ma charakter dobrowolny – przepisy w tym zakresie nie uległy zmianie.

Warto również zaznaczyć, że zawarcie w treści faktury, terminu płatności należności z niej wynikającej usprawni proces sporządzenia JPK_VAT z deklaracją, w przypadku, gdy podatnik będzie dokonywał korekty – tzw. ulgi na złe długi. Za okresy począwszy od stycznia 2022 r. w JPK_VAT z deklaracją występuje obowiązek podawania w ewidencji sprzedaży daty upływu terminu płatności w przypadku korekty dokonanej zgodnie z art. 89a ust. 1 ustawy.
Dodatkowo biorąc pod uwagę przepisy:
art. 117ba § 3 ustawy OP,
– art. 22p ust. 4 pkt 2 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych10,
– art. 15d ust. 4 pkt 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych11,
umożliwiono podatnikowi zawarcie w treści faktury ustrukturyzowanej informacji o rodzaju rachunku banku lub rachunku spółdzielczej kasy oszczędnościowo-kredytowej (znacznik „1”, „2” lub „3” w polu RachunekWlasnyBanku). Ujęcie na fakturze ww. danych stanowi jedną z przesłanek do wyłączenia ewentualnej odpowiedzialności solidarnej nabywcy lub wyłączenia braku możliwości zaliczenia wydatku w kosztach uzyskania przychodu.

Warunki transakcji.

Element fakultatywny WarunkiTransakcji zawiera informacje dotyczące warunków transakcji w oparciu, o które realizowana jest dostawa towarów lub świadczenie usług dokumentowane fakturą. Są to m. in.:
– daty oraz numery zamówień,
– daty oraz numery umów,
– numery partii towarów,
– informacje w zakresie warunków dostawy – tzw. Incoterms,
– kurs umowny i waluta umowna,
– informacje dotyczące warunków transportu towaru,
– oznaczenie, że dostawa jest realizowana przez podmiot pośredniczący, o którym mowa w art. 22 ust. 2d ustawy.

Wskazanie na fakturze ustrukturyzowanej powyższych danych ma charakter dobrowolny – przepisy w tym zakresie nie uległy zmianie.

Ponadto biorąc pod uwagę różnorodność sytuacji w obrocie gospodarczym, część pól i elementów może wystąpić w strukturze faktury ustrukturyzowanej więcej niż jeden raz – jest to np. element Umowy, element Zamowienia, pole NrPartiiTowaru, element Transport.

– kody GTU, oznaczenia TP i FP

Faktury ustrukturyzowane, podobnie jak faktury „zwykłe”, należy oczywiście oznaczać odpowiednimi symbolami, co wynika z obowiązujących przepisów.

W przypadku korekt niewpływających na wartość podstawy opodatkowania oraz kwotę podatku (np. daty sprzedaży, oznaczeń FP, TP, adnotacji MPP, symboli GTU), w fakturze korygującej należy wskazać prawidłową treść korygowanych pozycji.

Nadal istnieje również możliwość wystawienia w tym zakresie noty korygującej przez nabywcę (poza KSeF).

– nieobowiązkowe elementy na fakturze

Jak zaznacza MF, przesyłana faktura musi być zgodna ze strukturą logiczną FA(2).

W przypadku, gdy faktura będzie zawierała błędy np. nie wszystkie wymagane przez strukturę pola zostaną wypełnione, faktura zostanie odrzucona.

Należy podkreślić, że w strukturze istnieją pola, które stają się obowiązkowe w momencie wypełniania węzłów lub sekwencji o charakterze fakultatywnym, w których pola te są zawarte mimo, że dotyczą elementów których nie wymaga ustawa o VAT. W tego typu sytuacjach fakultatywność osiągana jest na poziomie węzła lub sekwencji.

Zatem w przypadku wypełniania fakultatywnych węzłów zawartych w fakturze, pola obowiązkowe w tym węźle muszą zostać wypełnione dla skuteczności wysyłki pliku faktury.

– oznaczanie płatności za faktury

Dodanie rozdziału 1b w dziale XI – art. 108g ustawy o VAT

Nowelizacja wprowadziła nowe rozwiązanie w art. 108g VAT w zakresie oznaczania płatności za faktury. Obowiązek ten dotyczy realizacji płatności i nie stanowi obowiązku o charakterze podatkowym. Niemniej umiejscowienie przepisu art. 108g VAT było konieczne ze względu na status podatników obowiązanych do stosowania wprowadzanej regulacji (czynni podatnicy podatku VAT) oraz powiązanie obowiązku wyłącznie z płatnościami za konkretny rodzaj faktur (faktury ustrukturyzowane oraz faktury wystawiane na podstawie art. 106nh VAT).

Z tych powodów nie było możliwe umiejscowienie tej regulacji w ustawie – Prawo przedsiębiorców (z uwagi na szerszy zakres podmiotowy tej regulacji niż zakres podmiotowy ustawy – Prawo przedsiębiorców, która posługuje się pojęciem przedsiębiorcy) ani w ustawie o usługach płatniczych (ta ustawa również ma węższy zakres definicji podmiotów, ponadto realizuje inne cele).

Przepis ten pomimo jego umieszczenia w ustawie o VAT nie stanowi w istocie obowiązku natury podatkowej, dotyczy bowiem rozwiązań związanych z oznaczaniem płatności za faktury, tj. obowiązków natury gospodarczej, które nie są objęte przedmiotem rozwiązań regulujących rozliczenie podatku VAT.

Według art. 108g VAT, nabywca towaru lub usługi, zarejestrowany jako podatnik VAT czynny, dokonujący płatności za faktury ustrukturyzowane oraz za faktury, o których mowa w art. 106nh VAT (tj. wystawione w okresie ogłoszonej niedostępności KSeF lub w przypadku, gdy podatnik nie ma możliwości wystawienia faktury ustrukturyzowanej z przyczyn leżących po jego stronie, tzw. tryb offline), na rzecz innego podatnika zarejestrowanego jako podatnik VAT czynny, za pośrednictwem usługi polecenia zapłaty lub polecenia przelewu, o których mowa w art. 3 ust. 2 i 4 ustawy z dnia 19 sierpnia 2011 r. o usługach płatniczych (Dz. U. z 2022 r. poz. 2360 i 2640), lub innego instrumentu płatniczego umożliwiającego podanie tytułu transferu środków pieniężnych, jest obowiązany do podania numeru identyfikującego te faktury w Krajowym Systemie e-Faktur lub identyfikatora zbiorczego nadanego przez Krajowy System e-Faktur. Obowiązek ten dotyczy również podatnika innego niż nabywca towaru lub usługi, dokonującego płatności za faktury wystawione na rzecz tego nabywcy (np. przy płatnościach dokonywanych przez osoby trzecie). Obowiązek ten będzie dotyczył płatności dokonanych od dnia 1 stycznia 2025 r.

Status podatnika VAT czynnego, na rzecz którego będą dokonywane płatności za faktury objęte obowiązkiem oznaczania, będzie ustalany na podstawie wykazu prowadzonego przez Szefa KAS na dzień dokonywania płatności za te faktury.

Nowy obowiązek nie dotyczy nabywcy towaru lub usługi (podmiotu trzeciego), gdy dokonywane będą płatności za faktury, o których mowa w art. 106nh ust. 1, jeżeli te nie zostały wprowadzone do Krajowego Systemu e-Faktur w związku z zamieszczonymi komunikatami o okresie trwania awarii (art. 106ne ust. 1 i 3).

Zasadniczo faktura wystawiona w trybie offline powinna być wprowadzona do KSeF w następnym dniu roboczym po dniu jej wystawienia. Natomiast, jeżeli nie jest możliwe wprowadzenia tej faktury w następnym dniu roboczym do KSeF z uwagi na fakt, że nastąpiła awaria i zostały opublikowane komunikaty w tym zakresie, obowiązek wynikający z wprowadzonego przepisu nie zaistnieje.

Przepisy dotyczą wyłącznie zarejestrowanych podatników VAT czynnych, tj. dostawcy wystawiającego ww. faktury z tytułu dostaw towarów lub świadczenia usług oraz nabywcy dokonującego płatności za te faktury. Zatem gdy jedna ze stron transakcji będzie korzystała ze zwolnienia z VAT, obowiązek oznaczenia płatności numerem KSeF lub zbiorczym identyfikatorem nie wystąpi.

Według ustawodawcy rozwiązanie to przyczyni się do zwiększenia poprawności dokonywania płatności pomiędzy podmiotami w systemach księgowych, a tym samym wpłynie też pośrednio na ograniczenie konieczności wzywania przedsiębiorców (w przypadku rachunków prowadzonych do działalności gospodarczej) do przedstawienia dodatkowych informacji o rozliczeniach. Dane te, w oparciu o raportowanie w systemie STIR, będą dostępne w systemach teleinformatycznych Szefa KAS.

Przepisy te będą stosowane w zakresie, w jakim przedsiębiorcy dysponują rachunkami wykorzystywanymi w prowadzonej działalności gospodarczej. Dodatkowo przepis nie nakłada obowiązku otwierania nowych rachunków na terytorium kraju w przypadku korzystania przez niektórych podatników (zwłaszcza nieposiadających siedziby działalności ani stałego miejsca prowadzenia działalności na terytorium kraju) z rachunków w zagranicznych bankach.

– kod QR na fakturach – nowy obowiązek oznaczania

Wprowadzony przez ustawodawcę przepis art. 106gb ust. 5 VAT nakłada na podatnika (zarówno wystawcę faktury, jak i nabywcę) obowiązek oznaczenia faktury ustrukturyzowanej, w przypadku użycia jej poza Krajowym Systemem e-Faktur. Sposób oznaczania e-faktury zostanie uregulowany w rozporządzeniu wykonawczym do ustawy o VAT.

Rozwiązanie to opiera się na założeniu, że podatnik będzie zobowiązany każdą e-fakturę, w momencie jej wizualizacji (np. wydruku, udostępnienia w formacie pdf), oznaczać kodem weryfikującym. Natomiast KSeF zapewni funkcjonalność umożliwiającą, poprzez ten kod, weryfikację, czy dana faktura została wystawiona w KSeF oraz czy dane w niej zawarte są poprawne. Podatnik oznaczać będzie każdą zwizualizowaną fakturę, np. w formacie pdf lub w postaci papierowej, kodem weryfikującym.

Według ustawodawcy, zaletą takiego rozwiązania jest w zasadzie niezmienianie obecnych praktyk przekazywania faktur, np. na maila za gaz, prąd, telefon itp., a jednocześnie potwierdzanie zgodności dokumentu z fakturą, która znajduje się w KSeF.

Jeśli faktura ustrukturyzowana używana poza KSeF nie zostanie oznaczona kodem QR, istnieje prawdopodobieństwo, że została wystawiona poza KSeF lub wystawił ją podmiot nieuprawniony, stąd wypełnienie tego obowiązku jest istotne w relacjach pomiędzy podmiotami biorącymi udział w obrocie gospodarczym.

Oznaczenie e-faktury kodem weryfikującym w formie kodu QR powinno następować każdorazowo po zwizualizowaniu jej w programach komercyjnych lub bezpłatnych narzędziach, które udostępni Ministerstwo Finansów.

Każdy podatnik za pomocą urządzenia mobilnego, po zeskanowaniu QR kodu, będzie miał możliwość szybkiej i uproszczonej weryfikacji zgodności faktury z jej oryginalnymi danymi zawartymi w KSeF. Po zeskanowaniu kodu QR nastąpi odczyt informacji zawartych w kodzie i zostaną wyświetlone dane identyfikujące tę fakturę z informacją z KSeF o ich poprawności

art. 106gb ust. 5 VAT. Podatnik jest obowiązany do oznaczenia faktury ustrukturyzowanej kodem umożliwiającym dostęp do tej faktury w Krajowym Systemie e-Faktur oraz umożliwiającym weryfikację danych zawartych w tej fakturze, w przypadku:
1) udostępnienia jej nabywcy, o którym mowa w ust. 4, w sposób inny niż przy użyciu Krajowego Systemu e-Faktur, lub
2) użycia tej faktury poza Krajowym Systemem e-Faktur.

Sposób oznaczania e-faktury zostanie uregulowany w rozporządzeniu wykonawczym do ustawy o VAT. Rozwiązanie to będzie opierało się na założeniu, że podatnik będzie oznaczał e-fakturę, w momencie jej wizualizacji, kodem weryfikującym, chyba że nabywca zwolni go z tego obowiązku. Natomiast KSeF zapewni funkcjonalność umożliwiającą, poprzez ten kod, weryfikację, czy dana faktura została wystawiona w KSeF oraz czy dane w niej zawarte są poprawne.

Oznaczenie e-faktury kodem weryfikującym w formie kodu QR powinno następować po zwizualizowaniu jej w programach komercyjnych lub bezpłatnych narzędziach, które udostępni MF.

Dzięki temu kodowi nabywca za pomocą urządzenia mobilnego, po zeskanowaniu QR kodu, będzie miał możliwość szybkiej i uproszczonej weryfikacji zgodności faktury z jej oryginalnymi danymi zawartymi w KSeF. Po zeskanowaniu kodu QR nastąpi odczyt informacji zawartych w kodzie i zostaną wyświetlone dane identyfikujące tę fakturę z informacją z KSeF o ich poprawności.

– przypadki braku obowiązku wystawiania faktur ustrukturyzowanych

faktury w postaci papierowej

W ustawowych przypadkach braku obowiązku wystawiania przez podatników faktur ustrukturyzowanych (art. 106ga ust. 2 VAT), tj. dokumentowania czynności przez podatnika:
– nieposiadającego siedziby działalności gospodarczej ani stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju,
– nieposiadającego siedziby na terytorium kraju, lecz posiadającego stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju, gdy to stałe miejsce nie uczestniczy w dostawie towarów lub świadczeniu usług,
– korzystającego z procedur szczególnych, o których mowa w dziale XII w rozdziale 7, 7a i 9, jeśli wystawione faktury dokumentują czynności rozliczane w tych procedurach;
– dokumentowania czynności na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej (tzw. faktury konsumenckie), przez które rozumie się faktury dokumentujące czynności, których katalog został określony w art. 106b ust. 1 pkt 1 i ust. 2 ustawy o VAT, oraz otrzymanie całości lub części zapłaty przed wykonaniem tych czynności – dla których obowiązek nie wynika z art. 106b ust. 1;
– w przypadkach odpowiednio dokumentowanych dostaw towarów lub świadczenia usług, określonych w przepisach wykonawczych wydanych na podstawie art. 106s (rozporządzenie MF)

podatnik wystawi faktury elektroniczne lub faktury w postaci papierowej.
(art. 106ga ust. 3 VAT)

Zgodnie z art. 106gc ust. 3 VAT, faktury w postaci papierowej wystawia się co najmniej w dwóch egzemplarzach, z których jeden otrzymuje nabywca, a drugi zachowuje w swojej dokumentacji podatnik dokonujący sprzedaży.

Na podstawie art. 106gc ust. 4 VAT, w przypadku, o którym mowa w art. 106c (dostawa towarów w trybie egzekucji), faktury w postaci papierowej wystawia się w trzech egzemplarzach, z których jeden jest wydawany nabywcy, drugi – podmiot wystawiający fakturę pozostawia w swojej dokumentacji, a trzeci – przekazuje dłużnikowi.

Regulacja ta stanowi zachowanie dotychczasowej zasady przekazywania faktur celem ich księgowania i przechowywania w dokumentacji podatników, a także ich archiwizacji. Natomiast w zakresie ust. 4 – powiela się dotychczasowe regulacje dotyczące fakturowania przez podmioty określone w art. 106c VAT (tj. faktury dokumentujące dostawy towarów dokonywane w trybie egzekucji).

Ponadto, faktury w postaci papierowej wystawia się również w przypadku, gdy zostanie zamieszczony w środkach społecznego przekazu komunikat o awarii, o którym mowa w art. 106ne ust. 3, podatnik wystawia faktury w postaci papierowej lub faktury elektroniczne (art. 106ng VAT).

Dla tego przypadku ustawodawca nie przewiduje obowiązku przekazywania faktur do KSeF po ustaniu tej awarii.

faktury dotyczące sprzedaży zaewidencjonowanej w kasie rejestrującej

Kasa rejestrująca może również służyć do wystawiania faktur VAT.

Zgodnie z obecnym brzmieniem art. 106h ust. 1 VAT, w przypadku gdy faktura dotyczy sprzedaży zaewidencjonowanej przy zastosowaniu kasy rejestrującej, do egzemplarza faktury, pozostającego u podatnika, dołącza się paragon dokumentujący tę sprzedaż. Obowiązkowy KSeF zmienia te zasady.

Zgodnie ze znowelizowanym brzemieniem przepisu art. 106h ust. 1 VAT, w przypadku gdy faktura dotyczy sprzedaży zaewidencjonowanej przy zastosowaniu kasy rejestrującej, podatnik wraz z danymi identyfikującymi tę fakturę zostawia w dokumentacji:
– numer dokumentu oraz numer unikatowy kasy rejestrującej zawarte na paragonie fiskalnym lub
– paragon fiskalny w postaci papierowej dotyczący tej sprzedaży.

Rozwiązanie to ma charakter dostosowujący do e-fakturowania sposób dokumentowania transakcji zaewidencjonowanych na kasach rejestrujących. Jednocześnie zaproponowany przepis ma uniwersalne zastosowanie zarówno do faktur ustrukturyzowanych, elektronicznych oraz w postaci papierowej, jak i do paragonów w postaci papierowej oraz elektronicznej, które będą miały, z upływem czasu, coraz szersze zastosowanie w obrocie detalicznym.

Omawiana nowelizacja uchyla również ust. 2-4 tego przepisu.

Należy jednak zwrócić uwagę, że uchylenie ust. 3 nastąpi z dniem wejścia w życie ustawy, z uwagi na odpowiednio zmodyfikowaną regulację ust. 1, która odnosi się również do przypadku faktury elektronicznej. Tym samym nie ma konieczności zachowania ust. 3. Natomiast uchylenie ust. 2 i 4 nastąpi z dniem 1 stycznia 2025 r.

Podatnik prowadzący ewidencję sprzedaży przy zastosowaniu kas rejestrujących może do 31.12.2024 r. wystawiać faktury przy ich zastosowaniu.

Jednak rezygnacją od 1.1.2025 r. uznawania faktur wystawionych przy zastosowaniu kas rejestrujących za pełnoprawne faktury, podatnicy prowadzący ewidencję sprzedaży przy zastosowaniu kas rejestrujących będą zobowiązani wystawić i wydać nabywcy paragon fiskalny z każdej sprzedaży, lecz nie powinni wydać faktury z kasy rejestrującej, gdyż dokument ten nie będzie uznany za e-fakturę.

faktury do paragonu

Osoby fizyczne nie prowadzące działalności gospodarczej, maja prawo żądać wystawienia faktury również w przypadku, gdy otrzymały paragon fiskalny (art. 106b ust. 3 VAT).

Zgodnie z art. 106b ust. 3 VAT, na żądanie nabywcy (konsumenta) podatnik jest obowiązany wystawić fakturę, jeżeli żądanie jej wystawienia zostało zgłoszone w terminie 3 miesięcy, licząc od końca miesiąca, w którym dostarczono towar lub wykonano usługę bądź otrzymano całość lub część zapłaty.

W takiej sytuacji powstały przychód należy zaksięgować na podstawie raportu z kasy fiskalnej, ponieważ nie ma obowiązku wykazywania faktury do paragonu wystawionej na rzecz osoby fizycznej nie prowadzącej działalności gospodarczej w pliku JPK_V7. Od 1.10.2020 r., wystawione faktury do paragonu fiskalnego ujmowane są wyłącznie w części ewidencyjnej pliku JPK_V7 z oznaczeniem FP.

Według art. 106i ust. 6 VAT, podatnik ma obowiązek spełnić żądanie klienta:
– jeżeli zgłoszenie miało miejsce do końca miesiąca, w którym dostarczono towar lub wykonano usługę bądź otrzymano całość lub część zapłaty – fakturę wystawia się nie później niż 15 dnia kolejnego miesiąca,
– nie później niż do 15 dnia od dnia zgłoszenia żądania, jeżeli żądanie wystawienia faktury zostało zgłoszone po upływie miesiąca, w którym dostarczono towar lub wykonano usługę, bądź otrzymano całość lub część zapłaty.

Jeżeli natomiast prośba klienta wpłynęła w terminie powyżej 3 miesięcy licząc od końca miesiąca, w którym miało miejsce wykonania usługi, sprzedawca nie musi wystawić faktury do paragonu, może to jednak zrobić dobrowolnie.

Wystawienie faktury do paragonu dalej będzie możliwe, ale wdrożenie systemu KSeF przynosi konieczność rekonfiguracji systemów sprzedażowych.

Ponadto, od 1.01.2020 r. fakturę do paragonu na rzecz podatnika prowadzącego działalność gospodarczą, można wystawić tylko w przypadku, gdy na paragonie zostanie wskazany firmowy numer NIP nabywcy.

W przeciwnym razie sprzedawca nie będzie mógł wystawić faktury do paragonu. Przepisy te nie dotyczą transakcji dokonywanych na rzecz osób nieprowadzących działalności gospodarczej, wobec których wystawiana jest faktura imienna do paragonu.

Od 1.1.2024 r. paragon z NIP do 450 zł nie będzie uznawany za e-fakturę. Dokumenty te nie będą spełniały wymagań dla e-faktur.

– faktury VAT RR w systemie KSeF

Ustawodawca wprowadza zmiany w art. 116 VAT, które przede wszystkim wiążą się z możliwością wystawiania przy użyciu KSeF Faktur VAT RR, czyli dokumentów potwierdzających nabycie produktów rolnych oraz usług rolniczych od rolników ryczałtowych (czyli rolników korzystających ze zwolnienia od VAT), oraz dokumentów korygujących, czyli Faktur VAT RR KOREKTA. Rozwiązanie to ma charakter fakultatywny.

Szczegółowe zasady dokumentowania transakcji nabycia produktów rolnych i usług rolniczych od rolników ryczałtowych przez podatników VAT czynnych, jak również warunki zwiększania przez nabywców tych produktów, będących czynnymi podatnikami VAT, podatku naliczonego o kwotę zryczałtowanego zwrotu podatku zawartego w cenie nabywanych produktów rolnych i usług rolniczych zawarte są w art. 116–118 ustawy o VAT.

Faktury VAT RR potwierdzające nabycie produktów rolnych i usług rolniczych od rolników ryczałtowych nie są bowiem fakturami, o których mowa w art. 106a–108 ustawy o VAT. Faktury VAT RR wystawiane są przez nabywców będących czynnymi podatnikami VAT produktów rolnych i usług rolniczych od rolników ryczałtowych.

Nowelizacja umożliwia nabywcom produktów rolnych i usług rolniczych od rolników ryczałtowych wystawianie Faktur VAT RR przy użyciu KSeF (art. 116 ust. 3b VAT).

Faktura VAT RR i faktura VAT RR KOREKTA mogą być, za zgodą dostawcy, wystawiane przy użyciu Krajowego Systemu e-Faktur. W takim przypadku przepis art. 106na stosuje się odpowiednio.

Możliwość wystawienia takiego dokumentu będzie dostępna dla podatnika VAT po uprzednim uwierzytelnieniu się rolnika w KSeF oraz złożeniu przez tego rolnika w KSeF oświadczenia, że jest on rolnikiem ryczałtowym zwolnionym od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 3 ustawy o VAT. Oświadczenie takie składane jest przez rolnika w ramach procedury wskazania przez niego danego nabywcy produktów rolnych i usług rolniczych jako uprawnionego do wystawiania Faktur VAT RR i Faktur VAT RR KOREKTA przy użyciu Krajowego Systemu e-Faktur (art. 116 ust. 3c VAT).

W przypadku wskazania przez rolnika ryczałtowego nabywcy jako uprawnionego do wystawiania Faktur VAT RR i Faktur VAT RR KOREKTA przy użyciu KSeF, nabywca ten do czasu odwołania tego wskazania jest zobowiązany do wystawiania tych dokumentów przy użyciu KSeF (art. 116 ust. 3d VAT).

Obowiązek ten nie będzie ma zastosowania w sytuacjach uniemożliwiających wystawienie tych dokumentów przy użyciu KSeF, czyli awarii KSeF, niedostępności tego systemu czy też braku możliwości wystawienia dokumentów w KSeF przez podatnika z przyczyn leżących po jego stronie.

W przypadku zaistnienia takich sytuacji zastosowanie znajdą dotychczas obowiązujące zasady, nabywca zatem wystawi Fakturę VAT RR w inny sposób, np. w postaci dokumentu papierowego. W tym przypadku taka Faktura VAT RR będzie musiała spełnić wymagania przewidziane dla tej postaci tego dokumentu (np. będzie musiała zostać podpisana przez obie strony transakcji).

W związku ze specyfiką systemu KSeF Faktury VAT RR nie będą musiały zawierać niektórych elementów, które są obowiązkowe dla tych dokumentów wystawianych w sposób zgodny z obecnymi regulacjami (w postaci papierowej lub elektronicznej), tj. oświadczenia rolnika ryczałtowego (jak wcześniej zauważono oświadczenie będzie składane w ramach procedury wskazania danego nabywcy jako uprawnionego do wystawiania Faktur VAT RR i Faktur VAT RR KOREKTA) oraz czytelnych podpisów osób uprawnionych do wystawienia i otrzymania faktury lub podpisów oraz imion i nazwisk tych osób (art. 116 ust. 5a VAT).

Jednocześnie warunkiem korzystania z KSeF przez rolnika ryczałtowego i nabywcę produktów rolnych i usług rolniczych od takiego rolnika jest posiadanie przez nich numeru identyfikacji podatkowej (NIP) – nie jest wystarczające, jak dotychczas, posiadanie przez rolnika ryczałtowego wyłącznie numeru PESEL. Dlatego też Faktury VAT RR wystawiane w KSeF będą musiały zawierać numery NIP obydwu stron transakcji (zlikwidowana została możliwość umieszczania w tak wystawianych Fakturach VAT RR numeru PESEL).

Zgodnie z dodawanym art. 116 ust. 3f VAT, w przypadku użycia faktury VAT RR oraz faktury VAT RR KOREKTA poza KSeF, dokumenty te powinny zostać oznaczone kodem umożliwiającym dostęp do nich w KSeF oraz umożliwiającym weryfikację danych zawartych w tych dokumentach.

W związku z wprowadzoną możliwością wystawiania faktur VAT RR przy użyciu KSeF odpowiednio dostosowane zostały warunki powiększenia przez nabywcę produktów rolnych i usług rolniczych wypłaconego rolnikowi zryczałtowanego zwrotu podatku, określone w art. 116 ust. 6 VAT.

Jednym z takich warunków (art. 116 ust. 6 pkt 3 VAT) jest wskazanie w dokumencie stwierdzającym dokonanie zapłaty należności za produkty rolne i usługi rolnicze numeru i daty wystawienia faktury potwierdzającej nabycie tych produktów albo (co zostało dodane w niniejszym projekcie) numeru identyfikującego taką fakturę w KSeF – w przypadku wystawienia Faktury VAT RR w KSeF.

Zgodnie z przepisami art. 116 ust. 5b i 5c VAT faktura VAT RR powinna być wystawiona nie później niż siódmego dnia od dnia nabycia produktów rolnych lub usług rolniczych.

W przypadku natomiast, gdy nabywca zawarł z rolnikiem ryczałtowym umowę dotyczącą dostawy produktów rolnych lub usług rolniczych wykonywanych w sposób ciągły przez okres dłuższy niż miesiąc (transakcje ciągłe, cykliczne), fakturę VAT RR wystawia się nie później niż siódmego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym wykonywane były te dostawy lub świadczone były usługi rolnicze.

(w przypadku codziennych dostaw przez rolnika ryczałtowego mleka pochodzącego z produkcji w jego własnym gospodarstwie rolnym dokonywanych w miesiącu styczniu 2024 r. dokumentująca te dostawy Faktura VAT RR powinna być wystawiona najpóźniej 7 lutego 2024 r.)

Przepisy art. 116 ust. 2b i 2c VAT wskazują sposób przeliczania kwot wykazywanych w dokumentach potwierdzających nabycie produktów rolnych i usług rolniczych od rolnika ryczałtowego w walutach obcych.

W przypadku gdy kwoty na fakturze VAT RR zostały wyrażone w walucie obcej, należy dokonać przeliczenia kwoty należności ogółem wraz z kwotą zryczałtowanego zwrotu podatku oraz kwoty zryczałtowanego zwrotu podatku na złote przy zastosowaniu kursu średniego danej waluty obcej ogłoszonego przez Narodowy Bank Polski na ostatni dzień roboczy poprzedzający dzień dokonania nabycia. W przypadku, o którym mowa w art. 116 ust. 5c VAT, czyli transakcji ciągłych przez okres dłuższy niż miesiąc, kwoty te powinny być przeliczane przy zastosowaniu kursu z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego ostatni dzień miesiąca, w którym były dokonywane nabycia.

Podatnik może wybrać sposób przeliczania tych kwot na złote według ostatniego kursu wymiany opublikowanego przez Europejski Bank Centralny na ostatni dzień poprzedzający dzień dokonania nabycia, a w przypadku dostaw ciągłych – na ostatni dzień poprzedzający ostatni dzień miesiąca, w którym były dokonywane nabycia.

W przypadku korzystania z kursu wymiany opublikowanego przez Europejski Bank Centralny waluty inne niż euro przelicza się z zastosowaniem kursu wymiany każdej z nich względem euro.

Kurs zastosowany do przeliczenia kwot na Fakturze VAT RR ma również zastosowanie do przeliczania kwot w ewentualnej jej korekcie.

Faktury VAT RR i Faktury VAT RR KOREKTA wystawione przy użyciu KSeF będą przechowywane w Krajowym Systemie e-Faktur przez okres 10 lat, licząc od końca roku, w którym zostały wystawione (art. 116 ust. 11 VAT).

Wzory Faktury VAT RR i Faktury VAT RR KOREKTA zostaną udostępnione na elektronicznej platformie usług administracji publicznej.

Dodatkowo, oprócz ww. zmian, doprecyzowane zostało brzmienie art. 116 ust. 5 VAT dotyczącego obowiązku informowania przez rolnika ryczałtowego nabywców produktów rolnych i usług rolniczych o utracie statusu rolnika ryczałtowego.

Oprócz sytuacji rezygnacji przez rolnika ryczałtowego ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 3 ustawy o VAT, taki obowiązek dotyczyć też będzie utraty przez rolnika ryczałtowego prawa do tego zwolnienia.

– awaria KSeF – zasady postepowania

Nowelizacja wprowadza również nowe brzmienie art. 106ne ust. 1–3 VAT.

W celu dostosowania obecnie obowiązującej delegacji ustawowej dla MF w ust. 1 wprowadzono rozwiązanie o zamieszczaniu komunikatów wskazujących okres trwania awarii KSeF. Minister właściwy do spraw finansów publicznych będzie je zamieszczać w Biuletynie Informacji Publicznej MF, komunikaty te będą także dostępne za pośrednictwem oprogramowania interfejsowego.

Awaria KSeF może wystąpić w sposób niespodziewany. W komunikacie zostanie precyzyjnie określony okres awarii (od dnia do dnia), aby podatnicy mogli w tym okresie stosować zasady wystawiania faktur przewidziane dla awarii. Informacja o awarii KSeF udostępniana będzie także za pośrednictwem oprogramowania interfejsowego. Oprogramowanie to będzie udostępnione na stronie BIP MF.

Okres trwania awarii będzie mógł być również komunikowany w środkach społecznego przekazu, w sytuacji gdy komunikatu o tej awarii nie będzie można zamieścić w BIP MF. Wówczas Minister Finansów zamieści w środkach społecznego przekazu komunikat dotyczący okresu trwania awarii Krajowego Systemu e-Faktur (ust. 3).

W takiej sytuacji podatnik prowadzący działalność gospodarczą będzie mógł wystawiać faktury inne niż ustrukturyzowane. Faktury i faktury korygujące będą mogły być wystawiane i dostarczane nabywcom według dotychczasowych zasad (faktury w postaci papierowej oraz faktury elektroniczne). Mogą być również w tym okresie wystawiane faktury elektroniczne według określonego wzoru. Wystawione w tym okresie faktury nie będą podlegały obowiązkowi wprowadzenia do KSeF.

Przepisy art. 106nf VAT przewidują rozwiązania w zakresie sposobu wystawiania faktur w sytuacji awarii KSeF. Okres awarii KSeF będzie każdorazowo określany w odpowiednich komunikatach publikowanych na stronie BIP MF lub poprzez oprogramowanie interfejsowe.

– awaria, o której MF informuje w BIP

Według art. 106nf ust. 1 VAT, w okresie trwania awarii Krajowego Systemu e-Faktur, określonej w komunikacie, o którym mowa w art. 106ne ust. 1, podatnik wystawia faktury w postaci elektronicznej zgodnie z wzorem udostępnionym na podstawie art. 106gb ust. 7.

Faktury wystawione w tym okresie podatnik jest zobowiązany przesłać lub udostępnić odbiorcy w sposób z nim uzgodniony (art. 106nf ust. 2 VAT).

Przekazanie faktury w sposób uzgodniony oznacza przekazanie do nabywcy faktury wystawionej przez wystawcę w wymaganej postaci elektronicznej xml zgodnej z wzorem faktury ustrukturyzowanej, przekazanej odbiorcy albo w formie wydruku papierowego albo drogą elektroniczną poprzez zapisanie formatu xml wystawionego dokumentu do innej formy pliku, np. pdf – w zależności od preferencji nabywcy.

Nabywca może jednak preferować otrzymywanie faktury w KSeF i w związku z tym oczekuje na fakturę, do momentu aż faktura ta znajdzie się w KSeF. W tym ostatnim przypadku wystawca wystawi fakturę wg wzoru (data wystawienia będzie widoczna w numerze KSeF) i prześle do KSeF po zakończeniu awarii (data wprowadzenia do systemu będzie widoczna dla nabywcy w KSeF). Faktura będzie wtedy dostępna dla nabywcy bezpośrednio w KSeF.

W ust. 3 wymienionego przepisu ustawodawca wprowadził obowiązek dla podatnika oznaczenia faktury wystawionej w okresie trwania awarii KSeF kodem umożliwiającym dostęp do tej faktury w KSeF, weryfikację danych w niej zawartych oraz umożliwiającym zapewnienie autentyczności pochodzenia i integralności treści tej faktury, w przypadku gdy po jej wystawieniu, faktura taka zostanie udostępniona nabywcy w sposób inny niż przy użyciu Krajowego Systemu e-Faktur.

Regulacja ta obejmie przypadki:
– dostarczenia do nabywcy faktury w postaci papierowej lub elektronicznej w sytuacji awarii lub faktury wystawionej w trybie offline,
– po przesłaniu faktury do KSeF po okresie ustąpienia awarii, gdy wystawca lub nabywca będzie chciał ją użyć poza KSeF,
– dostarczenia tej faktury nabywcy w KSeF, jeśli taki sposób dostarczenia faktury został uzgodniony z nabywcą.

Sposób oznaczania faktury wystawionej w okresie awarii lub faktury wystawionej w trybie offline jest inny niż sposób oznaczania faktury ustrukturyzowanej używanej poza KSeF i będzie wynikał z rozporządzenia wykonawczego wydanego na podstawie art. 106r pkt 5.

Jednocześnie w terminie 7 dni roboczych od dnia zakończenia okresu awarii KSeF, o którym mowa w art. 106ne ust. 1, podatnik będzie zobowiązany do przesłania do KSeF faktur wystawionych w okresie trwania awarii, w celu przydzielenia im numerów KSeF. Nadanie tego numeru będzie miało charakter porządkujący. W przypadku gdy w terminie na przesłanie faktur zostanie zamieszczony kolejny komunikat o awarii – termin 7 dni liczy się od dnia zakończenia tej kolejnej awarii (art. 106nf ust. 4 VAT).

Regulacje te będą miały zastosowanie również do ustrukturyzowanych faktur elektronicznych wystawianych w ramach elektronicznego fakturowania w zamówieniach publicznych (PEF i OpenPEPPOL) – ust. 5. Faktury te będą również podlegały obowiązkowi przesłania w terminie 7 dni roboczych od dnia kończącego okres awarii do KSeF.

W art. 106nf ust. 6 VAT określa się zasady dotyczące faktur wystawionych w okresie awarii, która została zakomunikowana w sposób określony w art. 106ne ust. 3, tj. w środkach społecznego przekazu. W takim przypadku wystawionych faktur podatnik nie będzie miał obowiązku przesyłania do KSeF.

W ust. 7 ww. przepisu wprowadza się regulację dotyczącą obowiązku oznaczania faktur wystawionych w czasie awarii i wprowadzonych po ustaniu tej awarii do KSeF kodem weryfikującym, o którym mowa w art. 106gb ust. 5 ustawy o VAT, w przypadku użycia tych faktur poza KSeF.

W ust. 8 art. 106nf wprowadza zasadę, że w fakturze wystawionej w czasie awarii za datę jej wystawienia uznaje się datę wskazaną przez podatnika na tej fakturze (ujętej w polu P1).

Natomiast w ust. 9 reguluje się kwestię określenia daty otrzymania faktury wystawionej w okresie trwania awarii. Za datę otrzymania takiej faktury uznaje się datę faktycznego jej otrzymania przez nabywcę. Przez datę faktycznego otrzymania rozumie się moment otrzymania faktury zgodnie z art. 86 ust. 10b ustawy o VAT – uprawniający do odliczenia podatku naliczonego, przy spełnieniu pozostałych warunków niezbędnych do ustalenia powstania prawa do odliczenia. Natomiast jeśli data faktycznego otrzymania tej faktury jest późniejsza niż data przydzielenia numeru identyfikującego tę fakturę w Krajowym Systemie e-Faktur, za datę otrzymania tej faktury przez nabywcę uznaje się datę przydzielenia tego numeru. Również w przypadku udostępniania faktur nabywcom, o których mowa w art. 106gb ust. 4 ustawy o VAT, za datę otrzymania uznaje się datę faktycznego otrzymania faktury przez tego nabywcę.

Faktura korygująca wystawiona do faktury, w okresie awarii KSeF, powinna zawierać numer KSeF (ust. 10). Oznacza to, że fakturę korygującą można wystawić do faktury, która była wystawiona w okresie awarii KSeF, dopiero po nadaniu przez system numeru KSeF. Wymóg taki podyktowany jest dbałością o zachowanie ciągłości systemu wystawiania faktur, w tym zachowaniem waloru dla czynności kontrolnych przeprowadzanych przez organy podatkowe, a także dla wiarygodnej i prawidłowej wartości analitycznej. Nie narusza to praw podatników do wystawiania faktur korygujących – wpisuje się bowiem w zakres decyzji derogacyjnej, który daje Polsce możliwość stosowania wyłącznie faktur ustrukturyzowanych.

W ust. 11 wskazano, że w przypadku wystawienia w okresie trwania awarii faktury korygującej do faktury ustrukturyzowanej, przepisy ust. 1–10 stosuje się odpowiednio, co oznacza m.in., że w okresie trwania awarii faktury korygujące faktury ustrukturyzowane wystawia się zgodnie z wzorem faktury ustrukturyzowanej. Również w przypadku faktur korygujących wystawionych w okresie awarii podatnik ma obowiązek ich przesłania do KSeF w terminie 7 dni od dnia kończącego okres awarii.

– awaria, o której MF informuje w środkach masowego przekazu

Według art. 106ng VAT, w przypadku gdy zostanie zamieszczony w środkach społecznego przekazu komunikat o awarii, o którym mowa w art. 106ne ust. 3, podatnik wystawia faktury w postaci papierowej lub faktury elektroniczne.

Dla tego przypadku ustawodawca nie przewiduje obowiązku przekazywania faktur do KSeF po ustaniu tej awarii.

– niedostępność KSeF, o której MF informuje w BIP

We wprowadzanym przepisie art. 106nh ust. 1 VAT wprowadza się nowe rozwiązanie umożliwiające wystawienie faktury podczas problemów z dostępnością do KSeF leżących po stronie podatnika, a także niedostępności związanej z serwisem systemu, tzw. tryb offline.

Rozwiązanie to stanowi odpowiedź na wnioski przedsiębiorców zgłaszane podczas trwania konsultacji publicznych. Dopuszcza się w okresie niedostępności KSeF, określonej w informacji zamieszczonej na BIP MF, oraz w przypadkach, gdy podatnik nie ma możliwości wystawienia faktury ustrukturyzowanej z innego powodu niż awaria KSeF, wystawianie faktur w postaci elektronicznej zgodnie z wzorem, o którym mowa w art. 106gb ust. 7.

Zgodnie z art. 106nh ust. 1 VAT, w okresie trwania niedostępności Krajowego Systemu e-Faktur, określonej w informacji, o której mowa w art. 106ne ust. 4, oraz w przypadkach gdy podatnik nie ma możliwości wystawienia faktury ustrukturyzowanej z innego powodu niż awaria Krajowego Systemu e-Faktur określona w komunikatach o awarii, o których mowa w art. 106ne ust. 1 i 3, wystawia on faktury w postaci elektronicznej zgodnie z wzorem udostępnionym na podstawie art. 106gb ust. 7.

Na podstawie art. 106nh ust. 2 VAT, podatnik jest obowiązany przesłać faktury, o których mowa w ust. 1, do Krajowego Systemu e-Faktur w celu przydzielenia numeru identyfikującego te faktury w Krajowym Systemie e-Faktur nie później niż w następnym dniu roboczym:
1) po dniu zakończenia okresu niedostępności Krajowego Systemu e-Faktur określonej w informacji, o której mowa w art. 106ne ust. 4;
2) po dniu ich wystawienia – w przypadkach gdy podatnik nie ma możliwości wystawienia faktury ustrukturyzowanej z innego powodu niż awaria Krajowego Systemu e-Faktur określona w komunikatach o awarii, o których mowa w art. 106ne ust. 1 i 3

W ust. 3 wskazano, że w przypadku gdy podatnik wystawił faktury w trybie offline i nie przesłał ich do KSeF, a następnie zostały udostępnione komunikaty na BIP MF i w oprogramowaniu interfejsowym o awarii KSeF, wtedy tryb offline „przekształca się” w awarię systemu KSeF. Podatnik będzie zatem zobowiązany do przesłania wystawionych faktur do KSeF w terminie przewidzianym dla awarii tego systemu, tj. na 7 dni roboczych od zakończenia awarii. Z kolei jeśli zaistnieje sytuacja, że tryb offline „przekształci się” w awarię komunikowaną w środkach społecznego przekazu – wówczas nie wprowadza się tych faktur do systemu.

W przypadku gdy w terminie, o którym mowa w ust. 2, zostanie zamieszczony komunikat o awarii, o którym mowa w:
1) art. 106ne ust. 1 – przepis art. 106nf ust. 4 stosuje się odpowiednio;
2) art. 106ne ust. 3 – przepisu ust. 2 nie stosuje się (ust. 3).

Sposób postępowania przez podatnika i nabywcę w przypadku tych faktur (art. 106nh ust. 4 VAT) będzie analogiczny jak w przypadku faktur wystawianych w okresie awarii, w tym w odniesieniu do:
– uzgodnienia sposobu jej przekazania odbiorcy,
– obowiązku oznaczenia faktury kodem QR,
– dat wystawienia i otrzymania faktury,
– wystawienia faktury korygującej dopiero do faktury korygowanej ustrukturyzowanej, a także w przypadku konieczności wystawienia faktury korygującej – stosowania do niej wzoru faktury.

Dodatkowo należy podkreślić, że tryb przewidziany w przepisie art. 106nh, tzw. „offline” u podatnika, nie jest przeznaczony dla faktur wystawianych przy użyciu PEF i OpenPEPPOL. Wynika to ze sposobu wdrożenia KSeF dla faktur wystawianych przy zastosowaniu ww. platform.

Do faktur, o których mowa w ust. 1, przepisy art. 106nf ust. 2, 3, 7–10 stosuje się odpowiednio (ust. 4).

– stosowanie kursu waluty

art. 31a VAT – stosowane kursy waluty obcej

Nowelizacja przewiduje również dostosowanie przepisu art. 31a VAT w zakresie stosowania kursu waluty obcej w przypadku wystawienia faktur ustrukturyzowanych, dla których powstanie obowiązku podatkowego wiąże się z wystawieniem faktur oraz faktur ustrukturyzowanych w walucie obcej wystawionych przed powstaniem obowiązku podatkowego.

Fakturę ustrukturyzowaną uznaje się za wystawioną w dniu jej przesłania do Krajowego Systemu e-Faktur.

W praktyce możliwe jest wystąpienie sytuacji, gdy faktura ustrukturyzowana w walucie obcej z różnych przyczyn nie zostanie wystawiona w dacie wskazanej zgodnie z art. 106e ust. 1 pkt 1 VAT. Przykładowo u podatników wystawiających systemowo tysiące faktur, nawet kilkusekundowe przesunięcie wystawienia faktury na kolejny dzień (po północy) powodowałoby konieczność skorygowania zastosowanego kursu przeliczeniowego na wystawionej w walucie obcej fakturze (w przypadkach gdy kurs waluty jest uzależniony od daty wystawienia faktury). Dostosowanie przepisów art. 31a VAT ma umożliwić podatnikom ograniczenie niepotrzebnych obowiązków związanych z korygowaniem tak wystawianych e-faktur.

Zgodnie z przepisem art. 31a ust. 1a VAT, w przypadku dostaw towarów i świadczenia usług, dla których obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury, przeliczenia na złote podatnik będzie mógł dokonać według kursu średniego danej waluty obcej ogłoszonego przez Narodowy Bank Polski na ostatni dzień roboczy poprzedzający dzień, o którym mowa w art. 106e ust. 1 pkt 1, jednak pod warunkiem, że faktura ustrukturyzowana została wystawiona nie później niż następnego dnia po dniu, o którym mowa w art. 106e ust. 1 pkt 1.

Jednocześnie zmiana została wprowadzona również w art. 31a ust. 2 VAT, który uprzednio wskazywał, że w przypadku gdy podatnik wystawia fakturę przed powstaniem obowiązku podatkowego, a kwoty stosowane do określenia podstawy opodatkowania są określone na tej fakturze w walucie obcej, przeliczenia na złote dokonuje się według kursu średniego danej waluty obcej ogłoszonego przez Narodowy Bank Polski na ostatni dzień roboczy poprzedzający dzień wystawienia faktury.

Po zmianie podatnik będzie mógł dokonać tego przeliczenia również według kursu średniego danej waluty obcej ogłoszonego przez Narodowy Bank Polski na ostatni dzień roboczy poprzedzający dzień, o którym mowa w art. 106e ust. 1 pkt 1, pod warunkiem że faktura ustrukturyzowana została wystawiona nie później niż następnego dnia po dniu, o którym mowa w tym przepisie.

W obu przypadkach analogiczna zmiana będzie dotyczyć również sposobu przeliczania tych kwot na złote według kursu wymiany opublikowanego przez Europejski Bank Centralny.

Rozwiązania wprowadzane w art. 31a wychodzą naprzeciw oczekiwaniom podatników.
Przy tym należy podkreślić, że rozwiązania te będą fakultatywne i przyjmowane na wyłączność przypadków problemów technicznych z dostarczeniem faktury do KSeF w celu jej wystawienia – faktury ustrukturyzowanej. Dostawca/usługodawca nadal będzie mógł stosować kursy waluty obcej z dnia roboczego poprzedzającego dzień wystawiania faktury (wystawienia w KSeF).

– preferencje podatników z tytułu stosowania KSeF

Na etapie prac nad ww. ustawą MF wskazywało na następujące korzyści z tytułu stosowania oraz wdrożenia KSeF:
– zwrot VAT w terminie 40 dni,
– łatwiejsze i szybsze korygowanie faktur,
– brak konieczności wystawiania duplikatów (faktury te się nie zgubią oraz nie ulegną zniszczeniu),
– mniej obowiązków – brak konieczności przesyłania na żądnie organów JPK dla faktur (JPK_FA).

W zakresie korzyści biznesowych wskazywano:
– uczciwą konkurencję przedsiębiorców (nabywca ma pewność, że fakturę wstawił podmiot uprawniony który z kolei ma pewność, że odbiorca otrzymał fakturę),
– usprawnienie obrotu gospodarczego – standard 3-faktury, zamianę dokumentów papierowych i elektronicznych (PDF) na dane cyfrowe, a także cyfryzację i automatyzację obiegu faktur pomiędzy podatnikami oraz ich księgowania,
– zwiększenie szybkości wymiany danych pomiędzy kontrahentami,
– ustrukturyzowany jednolity wzór faktury pozwoli na automatyzację procesów księgowych, co w konsekwencji przełoży na oszczędność czasu pracowników,
– administracja zapewnia przechowywanie oraz archiwizację e-faktur przez okres 10 lat.

art. 87 – zmiany w zakresie terminu zwrotu nadwyżki podatku VAT

Nowelizacja zakłada, co do zasady, likwidację terminu 60-dniowego zwrotu VAT i wprowadzenie w to miejsce terminu 40-dniowego, przy jednoczesnym dostosowaniu zasad doręczeń umożliwiających efektywne stosowanie przepisów w zakresie zwrotu VAT przez organy podatkowe. Przyjęte rozwiązanie zakłada stosowanie zasad doręczenia postanowień o przedłużeniu terminu zwrotu analogicznych jak dla zasad zwrotu VAT w terminie 15-dniowym dla tzw. podatników bezgotówkowych.

Należy zauważyć, że naczelnik urzędu skarbowego, przy wykazanym zwrocie podatku VAT w terminie 40 dni, może przedłużyć ten termin do czasu zakończenia weryfikacji rozliczenia podatnika. Jednak obecnie obowiązujące reguły doręczania pism przy jednocześnie skróconym podstawowym terminie zwrotu VAT do 40 dni z jednej strony nie zapewniają organom podatkowym możliwości przeprowadzenia rzetelnej weryfikacji rozliczeń, natomiast podatnikom uniemożliwiają terminowe wniesienie zażalenia na postanowienie o przedłużeniu zwrotu VAT.

Przepisy zapewniają podatnikowi możliwość skutecznego wniesienia zażalenia na postanowienie o przedłużeniu 40-dniowego terminu zwrotu VAT niezależnie od trybu jego doręczenia oraz okoliczności, czy postanowienie zostało następnie przez niego podjęte albo odebrane.

Przepis art. 87 ust. 6j stanowi szczególną zasadę doręczania postanowień o przedłużeniu terminu 40-dniowego zwrotu VAT. Przewiduje fikcję doręczenia dla przypadków, gdy takie postanowienie nie zostanie podjęte albo odebrane w terminie 4 dni od dnia określonego w ust. 6j pkt 1–3 ustawy o VAT.

Natomiast zgodnie z wprowadzanym ust. 6m, jeżeli postanowienie o przedłużeniu 40-dniowego terminu zwrotu VAT zostałoby doręczone na zasadach określonych w ust. 6j–6l, tj. z upływem 4 dni od dnia określonego w ust. 6j pkt 1–3, zażalenie wnosi się w terminie 17 dni od dnia tego doręczenia.

Rozwiązania w zakresie doręczeń są konieczne dla zapewnienia skuteczności organów skarbowych przy przedłużaniu terminów zwrotu VAT przy jednoczesnym zachowaniu praw podatników dotyczących możliwości złożenia zażalenia na postanowienie.

Wybrana regulacja prawna:
art. 87 ust. 2 VAT
w ust. 2 wyrazy „z zastrzeżeniem ust. 5b, 6, 6a i 6d, następuje w terminie 60 dni” zastępuje się wyrazami „z zastrzeżeniem ust. 6, 6a i 6d, następuje w terminie 40 dni

art. 87 ust. 6j VAT
w ust. 6j wprowadzenie do wyliczenia otrzymuje brzmienie:
„Jeżeli postanowienie o przedłużeniu terminu, o którym mowa w ust. 2 albo 6d, albo decyzja o odmowie dokonania zwrotu różnicy podatku w terminie, o którym mowa w ust. 6d, nie zostaną podjęte albo odebrane w terminie 4 dni od dnia:

art. 87 ust. 6m VAT
W przypadkach, o których mowa w ust. 6j–6l:
1) zażalenie na postanowienie o przedłużeniu terminu wnosi się w terminie 17 dni,
2) odwołanie od decyzji o odmowie dokonania zwrotu różnicy podatku wnosi się w terminie 24 dni
– od dnia, w którym doręczenie uważa się za dokonane zgodnie z ust. 6j.”.

d) Korekty faktur w obowiązkowym systemie KSeF.

– zasady wystawiania korekt

Faktura ustrukturyzowana będzie mogła być korygowana jedynie w postaci faktury ustrukturyzowanej, czyli wystawionej za pośrednictwem KSeF.

Na podstawie art. 106j ust. 4 VAT, fakturę korygującą fakturę ustrukturyzowaną wystawia się w postaci faktury ustrukturyzowanej. Korekta faktury ustrukturyzowanej może mieć miejsce wyłącznie fakturą korygującą wystawioną w KSeF. Wynika to z potrzeby weryfikacji korygowanych faktur ustrukturyzowanych, znajdujących się w KSeF. Faktura korygująca wystawiona w KSeF będzie mogła być, tak jak faktura ustrukturyzowana, przekazana odbiorcy poza KSeF, w innej uzgodnionej z nim formie.

Jednocześnie we wprowadzanym na mocy nowelizacji art. 106j ust. 2 pkt 2a VAT, w zakresie dotyczącym korekty faktur ustrukturyzowanych dodaje się obowiązek umieszczania na fakturze korygującej w postaci ustrukturyzowanej numeru identyfikującego w KSeF fakturę, do której faktura korygująca w postaci ustrukturyzowanej jest wystawiana.

Wprowadzana zmiana podyktowana jest potrzebą powiązania w systemie faktury pierwotnej z fakturą ją korygującą. Wymaganie podawania na fakturze korygującej informacji o numerze identyfikującym w KSeF fakturę pierwotną jest zgodne z Dyrektywą VAT, ponieważ stanowi wyraźne i jednoznaczne odniesienie do tej faktury pierwotnej.

Jednocześnie do regulacji w art. 29a ust. 15 VAT i wymienionego w ww. przepisie katalogu przypadków, w których nie stosuje się wskazanego określonego w art. 29a ust. 13 VAT warunku posiadania określonej dokumentacji, dodano przypadek wystawienia faktury korygującej w postaci ustrukturyzowanej. Podatnik będzie mógł zatem pomniejszyć podstawę opodatkowania oraz kwotę należnego VAT już w okresie rozliczeniowym, w którym wystawił fakturę korygującą w postaci ustrukturyzowanej.

Uzasadnieniem wprowadzenia rozwiązania jest pewność rozliczeń gwarantowana dzięki wykorzystaniu systemu KSeF. Wystawienie faktury korygującej zmniejszającej kwotę podstawy opodatkowania i podatku należnego w systemie KSeF oznacza u wystawcy prawo do pomniejszenia podatku należnego w okresie rozliczeniowym, w którym faktura ta została wystawiona. Takie rozwiązanie jest możliwe do wprowadzenia – wystawienie faktury w KSeF oznacza transparentność udokumentowania czynności, faktury będą widoczne dla organów skarbowych.

W przypadku gdy nabywca wyrazi akceptację otrzymania w systemie KSeF faktury wystawionej w systemie KSeF, dla warunków rozliczenia korekty in minus oznacza to tożsamy moment dokonania korekty podatku należnego u sprzedawcy i podatku naliczonego u nabywcy. Nabywca w takim przypadku będzie miał obowiązek dokonania korekty podatku naliczonego z chwilą otrzymania faktury w KSeF.

Natomiast brak akceptacji nabywcy na otrzymywanie faktur w systemie KSeF nie wpływa na zasady korekty podatku należnego u wystawcy faktury korygującej. W takim przypadku wystawca nadal posiada prawo do korekty podatku należnego w okresie rozliczeniowym, w którym wystawił fakturę korygującą in minus w systemie KSeF. Natomiast u nabywcy dla warunków rozliczenia korekty in minus oznacza to stosowanie zasad przewidzianych w art. 86 ust. 19a VAT.

Według art. 86 ust. 19d VAT, w przypadku, o którym mowa w art. 29a ust. 15 pkt 5, nabywca towaru lub usługi jest obowiązany do zmniejszenia kwoty podatku naliczonego w rozliczeniu za okres, w którym otrzymał przy użyciu Krajowego Systemu e-Faktur fakturę korygującą w postaci faktury ustrukturyzowanej. Przepis ust. 19a zdanie trzecie stosuje się odpowiednio.

Zasady korekt faktur ustrukturyzowanych VAT RR.

W przypadku gdy po wystawieniu faktury potwierdzającej nabycie produktów rolnych lub usług rolniczych nastąpił – niezależnie od powodów – zwrot produktów rolnych przez ich nabywcę, wartość nabytych produktów rolnych bez kwoty zryczałtowanego zwrotu podatku lub kwota zryczałtowanego zwrotu podatku wskazana na fakturze VAT RR uległa zmianie, dokonano zwrotu nabywcy całości lub części wypłaconej rolnikowi ryczałtowemu zaliczki czy też stwierdzono pomyłkę w jakiejkolwiek pozycji wystawionej Faktury VAT RR, nabywca produktów rolnych powinien wystawić fakturę korygującą (Faktura VAT RR KOREKTA) – art. 116 ust. 5d VAT.

Faktura korygująca powinna zawierać elementy wymienione w art. 116 ust. 5e VAT, tj. m.in. numer kolejny oraz datę jej wystawienia, określone dane wynikające z korygowanej Faktury VAT RR, kwotę korekty wartości nabytych produktów rolnych bez kwoty zryczałtowanego zwrotu podatku lub kwotę korekty kwoty zryczałtowanego zwrotu podatku – jeśli korekta dotyczy tych kwot, czy też prawidłową treść korygowanych pozycji Faktury VAT RR. Faktura VAT RR KOREKTA może zawierać informację o przyczynie korekty.

Co ważne Faktura VAT RR wystawiona w KSeF może być skorygowana wyłącznie w KSeF (art. 116 ust. 5g VAT), chyba że brak jest takiej możliwości z powodów wskazanych w projektowanym art. 116 ust. 5h ustawy o VAT, tj. nastąpiło odwołanie wskazania przez rolnika ryczałtowego nabywcy produktów rolnych jako uprawnionego do wystawiania Faktur VAT RR i Faktur VAT RR KOREKTA przy użyciu KSeF, rolnik utracił status rolnika ryczałtowego (utracił albo zrezygnował z prawa do korzystania ze zwolnienia od podatku VAT), jak również w sytuacji awarii albo niedostępności systemu KSeF albo braku możliwości wystawienia dokumentów w KSeF przez podatnika z przyczyn leżących po jego stronie z innego powodu niż awaria czy niedostępność KSeF.

W takim przypadku korekta będzie dokonywana na zasadach dotychczasowych, np. w postaci dokumentu papierowego.

Faktury VAT RR wystawione w inny sposób niż przy użyciu KSeF (w postaci papierowej lub elektronicznej) nie będą mogły być korygowane poprzez wystawienie faktury korygującej w KSeF. Na powyższe nie będzie miało wpływu to, że po wystawieniu faktury VAT RR, która ma zostać skorygowana, rolnik ryczałtowy nada uprawnienie do wystawiania faktur VAT RR przy użyciu KSeF dla wystawcy tej faktury.

– obniżenie podstawy opodatkowania

art. 29a VAT – zmiany w zakresie podstawy opodatkowania

Nowelizacja przewiduje dostosowanie przepisu art. 29a VAT w zakresie korekt zmniejszających wartość podatku należnego.

W związku z obligatoryjnym stosowaniem KSeF przez większość podatników w art. 29a ust. 13 VAT wprowadzona zostaje zasada, zgodnie z którą po stronie podatku należnego obniżenia podstawy opodatkowania będzie dokonywać się za okres rozliczeniowy, w którym podatnik wystawił e-fakturę korygującą.

Podatnicy wystawiający e-faktury korygujące we wskazany sposób nie będą obowiązani do posiadania dodatkowej dokumentacji potwierdzającej uzgodnienie z nabywcą towaru lub usługobiorcą warunków obniżenia podstawy opodatkowania. Potwierdzenie właściwego dostarczenia korekty do nabywcy będzie zapewniał system KSeF. Stanowi to kolejne uproszczenie zasad związanych z korygowaniem podatku należnego.

W przypadkach, dla których możliwe będzie wystawianie faktur w postaci papierowej lub elektronicznej poza KSeF, wprowadzono zasadę korygowania w art. 29a ust. 13a VAT, wskazując, że w związku z wystawieniem faktury korygującej innej niż faktura ustrukturyzowana obniżenia podstawy opodatkowania, w stosunku do podstawy określonej na wystawionej fakturze z wykazanym podatkiem, podatnik będzie dokonywał za okres rozliczeniowy, w którym podatnik otrzymał potwierdzenie otrzymania faktury korygującej przez nabywcę towaru lub usługi.

Powyższy przepis będzie miał zastosowanie m.in. do:
– faktur korygujących wystawianych poza KSeF przez podmiot zarejestrowany dla potrzeb rozliczenia podatku VAT, ale nieposiadający siedziby działalności gospodarczej ani stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju lub podmiot zarejestrowany dla potrzeb rozliczenia podatku VAT nieposiadający siedziby działalności gospodarczej, którego stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju nie uczestniczyło w dostawie towaru lub świadczeniu usługi, dla których wystawiono wcześniej fakturę pierwotną;
– faktur wystawionych w okresie trwania awarii w przypadku zamieszczenia w środkach społecznego przekazu komunikatu o okresie trwania awarii Krajowego Systemu e-Faktur.

W takich przypadkach potwierdzenie otrzymania faktury korygującej przez nabywcę będzie wystarczającym dowodem spełnienia warunków obniżenia podstawy opodatkowania dla dostawy towarów lub świadczenia usług określonych w tej fakturze. Jest to rozwiązanie uzupełniające KSeF, które bazuje na otrzymaniu faktur poza KSeF.

– korekty – awaria i tryb ofline

W ustawie dostosowano również zasady obniżania podstawy opodatkowania i podatku należnego w sytuacji wystawienia faktur korygujących podczas awarii Krajowego Systemu e-Faktur (art. 106nf VAT) oraz w okresie ogłoszonej niedostępności KSeF lub w przypadku, gdy podatnik nie ma możliwości wystawienia faktury ustrukturyzowanej z przyczyn leżących po jego stronie, tzw. „tryb offline” (art. 106nh VAT).

Zasadniczo faktury korygujące wystawione podczas awarii KSeF oraz w trybie offline będą musiały obowiązkowo być przesłane do KSeF odpowiednio w terminie nie później niż 7 dni roboczych od dnia zakończenia awarii Krajowego Systemu e-Faktur oraz nie później niż w następnym dniu roboczym po dniu ich wystawienia w przypadku trybu offline, w celu przydzielenia numeru identyfikującego te faktury w Krajowym Systemie e-Faktur.

Zgodnie z wprowadzanym art. 29a ust. 13b VAT, jeżeli podatnik wystawi fakturę korygującą zgodnie z art. 106nf albo art. 106nh oraz prześle ją do Krajowego Systemu e-Faktur przed otrzymaniem potwierdzenia otrzymania faktury korygującej, obniżenia podstawy opodatkowania, w stosunku do podstawy określonej na wystawionej fakturze z wykazanym podatkiem, będzie mógł dokonać za okres rozliczeniowy, w którym prześle fakturę korygującą do Krajowego Systemu e-Faktur. Zatem w tym przypadku podatnik nie będzie musiał spełnić wymogu posiadania potwierdzenia otrzymania faktury korygującej przez nabywcę.

Wyjątkiem od tej zasady będzie natomiast faktura korygująca wystawiona na rzecz nabywcy, o którym mowa w art. 106gb ust. 4 pkt 2 i 3 (tj. nieposiadającego siedziby działalności ani stałego miejsca prowadzenia działalności na terytorium kraju lub nieposiadającego takiej siedziby, który posiada stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, przy czym to stałe miejsce prowadzenia działalności na terytorium kraju nie uczestniczy w transakcji nabycia) oraz udostępniona temu nabywcy w sposób inny niż przy użyciu Krajowego Systemu e-Faktur.

W takim przypadku, pomimo wprowadzenia tej faktury do KSeF, obniżenia podstawy opodatkowania, w stosunku do podstawy określonej na wystawionej fakturze z wykazanym podatkiem, podatnik będzie mógł dokonać za okres rozliczeniowy, w którym podatnik otrzymał potwierdzenie otrzymania faktury korygującej przez nabywcę towaru lub usługi. Odstępstwo jest związane z koniecznością uwzględnienia odmiennego sposobu dostarczenia takiej faktury – poza KSeF. Dostarczenie faktury do nabywcy w sposób inny niż przy użyciu Krajowego Systemu e-Faktur powoduje, że moment korekty podatku naliczonego u nabywcy mógłby różnić się od daty wprowadzenia faktury do KSeF, stąd konieczne jest wprowadzenie takiego wyłączenia.

Dodatkowo w związku z wprowadzeniem nowych zasad korekt in minus określonych w ust. 13a i 13b dostosowano również art. 29a ust. 14 VAT.

Zmiany wprowadzono również we wprowadzeniu do wyliczenia w art. 29a ust. 15 VAT, wskazując, że warunku posiadania potwierdzenia otrzymania faktury korygującej przez nabywcę towaru lub usługi (w związku ze zmianami w ust. 13–13b) nie będzie stosować się w przypadku, gdy podatnik nie uzyskał potwierdzenia otrzymania faktury przez odbiorcę faktury, mimo udokumentowanej próby doręczenia faktury korygującej, i z posiadanej dokumentacji wynika, że nabywca towaru lub usługi wie, że transakcja została zrealizowana zgodnie z warunkami określonymi na fakturze korygującej.

W przepisie art. 29a ust. 15 VAT zachowano jednocześnie inne przypadki, dla których dotychczas przy korekcie nie była wymagana dodatkowa dokumentacja, tj.:
1) eksport towarów i wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów;
2) dostawa towarów i świadczenie usług, dla których miejsce opodatkowania znajduje się poza terytorium kraju;
3) sprzedaż: energii elektrycznej, cieplnej lub chłodniczej, gazu przewodowego, usług dystrybucji energii elektrycznej, cieplnej lub chłodniczej, usług dystrybucji gazu przewodowego, usług telekomunikacyjnych oraz usług wymienionych w poz. 24–37, 50 i 51 załącznika nr 3 do ustawy.

Natomiast po ust. 15a dodano art. 29a ust. 15b i 15c VAT dotyczące dodawanych w ust. 15 wyłączeń od warunku posiadania potwierdzenia otrzymania faktury korygującej przez nabywcę towaru lub usługi.

Zgodnie z ust. 15b obniżenie podstawy opodatkowania następuje nie wcześniej niż w okresie rozliczeniowym, w którym zostały łącznie spełnione opisane przesłanki z dodawanego ust. 15 pkt 6.

Dodawany ust. 15c dotyczy wyłączenia ze stosowania ust. 15 pkt 6 ustawy, tj. możliwości korekty zmniejszającej podatek należny, przy braku dokumentacji potwierdzającej doręczenie faktury korygującej, w przypadku gdy podatnik miał obowiązek przesłania faktury korygującej do Krajowego Systemu e-Faktur zgodnie z art. 106nf i art. 106nh.

To wyłączenie nie dotyczy jednak faktur korygujących wystawianych na rzecz nabywcy, o którym mowa w art. 106gb ust. 4 pkt 2 i 3, oraz udostępnionych temu nabywcy w sposób inny niż przy użyciu Krajowego Systemu e-Faktur. Oznacza to, że przepis ust. 15 pkt 6 może być stosowany w odniesieniu do faktur korygujących wystawianych dla podmiotów zagranicznych pomimo, że te faktury również powinny być wprowadzone do KSeF zgodnie z art. 106nf lub art. 106nh.

Wybrana regulacja prawna:

art. 29a ust. 13 VAT.
W przypadkach, o których mowa w ust. 10 pkt 1–3, obniżenia podstawy opodatkowania, w stosunku do podstawy określonej na wystawionej fakturze z wykazanym podatkiem, dokonuje się za okres rozliczeniowy, w którym podatnik wystawił fakturę korygującą w postaci faktury ustrukturyzowanej

art. 29a ust. 13a VAT.
W przypadkach, o których mowa w ust. 10 pkt 1–3, jeżeli podatnik wystawił fakturę korygującą inną niż faktura ustrukturyzowana, obniżenia podstawy opodatkowania, w stosunku do podstawy określonej na wystawionej fakturze z wykazanym podatkiem, dokonuje się za okres rozliczeniowy, w którym podatnik otrzymał potwierdzenie otrzymania faktury korygującej przez nabywcę towaru lub usługi.

art. 29a ust. 13b VAT.
W przypadkach, o których mowa w ust. 10 pkt 1–3, jeżeli podatnik wystawił fakturę korygującą zgodnie z art. 106nf albo art. 106nh oraz przesłał ją do Krajowego Systemu e-Faktur przed otrzymaniem potwierdzenia otrzymania faktury korygującej, obniżenia podstawy opodatkowania, w stosunku do podstawy określonej na wystawionej fakturze z wykazanym podatkiem, dokonuje się za okres rozliczeniowy, w którym podatnik przesłał fakturę korygującą do Krajowego Systemu e-Faktur. Jeżeli faktura korygująca została wystawiona na rzecz nabywcy, o którym mowa w art. 106gb ust. 4 pkt 2 i 3, oraz udostępniona temu nabywcy w sposób inny niż przy użyciu Krajowego Systemu e-Faktur, obniżenia podstawy opodatkowania, w stosunku do podstawy określonej na wystawionej fakturze z wykazanym podatkiem, dokonuje się za okres rozliczeniowy, w którym podatnik otrzymał potwierdzenie otrzymania faktury korygującej przez tego nabywcę.

art. 29a ust. 15 pkt 6 VAT.
Warunku posiadania potwierdzenia otrzymania faktury korygującej przez nabywcę towaru lub usługi, o którym mowa w ust. 13a i 13b, nie stosuje się w przypadkach:
6) gdy podatnik nie uzyskał potwierdzenia otrzymania faktury korygującej przez nabywcę towaru lub usługi mimo udokumentowanej próby doręczenia faktury korygującej i z posiadanej dokumentacji wynika, że nabywca towaru lub usługi wie, że transakcja została zrealizowana zgodnie z warunkami określonymi na fakturze korygującej

art. 29a ust. 15b VAT.
W przypadku, o którym mowa w ust. 15 pkt 6, obniżenie podstawy opodatkowania następuje nie wcześniej niż w okresie rozliczeniowym, w którym zostały łącznie spełnione przesłanki określone w ust. 15 pkt 6.

art. 29a ust. 15c VAT.
Przepisu ust. 15 pkt 6 nie stosuje się w przypadku, gdy podatnik miał obowiązek przesłania faktury korygującej do Krajowego Systemu e-Faktur zgodnie z art. 106nf i art. 106nh, z wyłączeniem faktur korygujących wystawianych na rzecz nabywcy, o którym mowa w art. 106gb ust. 4 pkt 2 i 3, oraz udostępnionych temu nabywcy w sposób inny niż przy użyciu Krajowego Systemu e-Faktur.

– korekta in minus u nabywcy

art. 86 VAT – zmiany w zakresie korekt zmniejszających podatek naliczony

W związku z obligatoryjnym e-fakturowaniem nowelizacja przewiduje również dostosowanie przepisu art. 86 VAT w zakresie korekt zmniejszających wartość podatku naliczonego.

Poprzez dostosowanie przepisów art. 29a VAT oraz art. 86 VAT zapewniono neutralność rozliczenia podatku VAT po stronie sprzedawcy i nabywcy.

Dopiero na tym etapie cyfryzacji rozliczeń możliwe jest wprowadzenie takiej zmiany, dzięki której całkowicie odformalizowane zostanie korygowanie faktury. KSeF zapewnia wgląd w obieg faktur i eliminuje ryzyko braku korekty podatku naliczonego przy jednoczesnym obniżeniu VAT należnego przez dostawcę. Dotychczas dla szczelności systemu przepisy musiały przewidywać nałożenie na podatników pewnych obowiązków administracyjnych związanych z korygowaniem faktury (posiadaniem dodatkowej dokumentacji umożliwiającej korektę VAT).

W art. 86 ust. 19a VAT nowelizacja przewiduje wprowadzenie zmiany polegającej na tym, że nabywca będzie obowiązany do skorygowania podatku naliczonego „in minus” w rozliczeniu za okres, w którym otrzymał fakturę korygującą w postaci ustrukturyzowanej.

W związku z tym, że moment wystawienia faktury w KSeF jest, co do zasady, tożsamy z datą otrzymania takiej faktury przez nabywcę, możliwe jest odstąpienie od dotychczasowych zasad korekty. KSeF zapewnia również bezpieczeństwo dostarczenia takiej faktury – nie ma ryzyka, że sprzedawca skoryguje VAT należny, podczas gdy nabywca w ogóle nie otrzyma informacji o korekcie.

Odrębną zasadę (art. 86 ust. 19aa VAT) przewidziano dla przypadku gdy podatnik (dostawca lub usługodawca) wystawi fakturę korygującą „in minus” w postaci ustrukturyzowanej oraz udostępni ją w sposób inny niż przy użyciu Krajowego Systemu e-Faktur nabywcy, o którym mowa w art. 106gb ust. 4 pkt 2 i 3 (tj. nieposiadającemu siedziby działalności ani stałego miejsca prowadzenia działalności na terytorium kraju lub nabywcy nieposiadającemu takiej siedziby, który posiada stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju, jeżeli nie uczestniczy ono w transakcji nabycia).

W takich przypadkach nabywca towaru lub usługi będzie obowiązany do zmniejszenia podatku naliczonego w rozliczeniu za okres, w którym sprzedawca wystawił fakturę korygującą w postaci ustrukturyzowanej. Data wystawienia faktury w KSeF będzie widoczna dla takiego nabywcy na udostępnionej w sposób inny niż przy użyciu Krajowego Systemu e-Faktur fakturze pod oznaczeniem tej faktury kodem weryfikującym.

Wprowadzono również odrębne zasady korekty podatku naliczonego „in minus” w przypadkach, gdy wystawiono faktury inne niż faktura ustrukturyzowana w KSeF (art. 86 ust. 19ab VAT i art. 86 ust. 19ac VAT).

W przypadku gdy podatnik wystawi fakturę inną niż faktura ustrukturyzowana – nabywca towaru lub usługi jest obowiązany do zmniejszenia podatku naliczonego w rozliczeniu za okres, w którym otrzymał fakturę korygującą (ust. 19ab).

Analogiczna zasada obowiązuje, gdy podatnik (dostawca lub usługodawca) wystawi fakturę inną niż faktura ustrukturyzowana w związku z art. 106nf lub art. 106nh, którą następnie będzie obowiązany przesłać do KSeF (w ciągu 1 lub 7 dni roboczych). W takich przypadkach nabywca towaru lub usługi również jest obowiązany do zmniejszenia podatku naliczonego w rozliczeniu za okres, w którym otrzymał fakturę korygującą.

Przy czym w przypadku gdy data otrzymania faktury korygującej przez nabywcę (w postaci papierowej lub elektronicznej) jest późniejsza niż data przydzielenia numeru identyfikującego tę fakturę w Krajowym Systemie e-Faktur, zwanego dalej „numerem KSeF”, za datę otrzymania tej faktury będzie uznawać się datę przydzielenia tego numeru. Nabywca będzie miał dostęp do tej faktury korygującej już w dacie przydzielenia jej numeru KSeF (data ta będzie widoczna dla nabywcy w KSeF), co umożliwia nałożenie obowiązku korekty podatku naliczonego w najwcześniejszym okresie, w którym nabywca dysponuje fakturą korygującą.

Zasada ta nie dotyczy faktur wystawionych dla nabywcy, o którym mowa w art. 106gb ust. 4 pkt 2 i 3 (tj. nieposiadającym siedziby działalności ani stałego miejsca prowadzenia działalności na terytorium kraju lub nabywcy nieposiadającego takiej siedziby, który posiada stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju, jeżeli to stałe miejsce prowadzenia działalności nie uczestniczy w transakcji nabycia), udostępnionych temu nabywcy w sposób inny niż przy użyciu Krajowego Systemu e-Faktur (ust. 19ac).

Jednocześnie zachowana zostanie zasada do wszystkich opisanych przypadków, zgodnie z którą, jeżeli podatnik nie obniżył podatku należnego o kwotę podatku naliczonego określonego na e-fakturze, której korekta dotyczy, a prawo do takiego obniżenia mu przysługuje, zmniejszenie podatku naliczonego uwzględnia się w rozliczeniu za okres, w którym podatnik dokonuje tego obniżenia (ust. 19ad).

Konsekwencją zmian wprowadzonych w art. 86 ust. 19a jest uchylenie ust. 19d.

Regulacja prawna:
art. 86 ust. 19a VAT
W przypadku obniżenia podstawy opodatkowania, o którym mowa w art. 29a ust. 13, lub stwierdzenia pomyłki w kwocie podatku na fakturze, o którym mowa w art. 29a ust. 14, nabywca towaru lub usługi jest obowiązany do zmniejszenia kwoty podatku naliczonego w rozliczeniu za okres, w którym otrzymał fakturę korygującą w postaci faktury ustrukturyzowanej. Jeżeli podatnik nie obniżył kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego określonego na fakturze, której korekta dotyczy, a prawo do takiego obniżenia mu przysługuje, zmniejszenie kwoty podatku naliczonego uwzględnia się w rozliczeniu za okres, w którym podatnik dokonuje tego obniżenia.

art. 86 ust. 19aa VAT
W przypadku obniżenia podstawy opodatkowania, o którym mowa w art. 29a ust. 13, lub stwierdzenia pomyłki w kwocie podatku na fakturze, o którym mowa w art. 29a ust. 14, jeżeli podatnik wystawił fakturę korygującą w postaci faktury ustrukturyzowanej na rzecz nabywcy, o którym mowa w art. 106gb ust. 4 pkt 2 i 3, oraz udostępnił temu nabywcy w sposób inny niż przy użyciu Krajowego Systemu e-Faktur, nabywca towaru lub usługi jest obowiązany do zmniejszenia kwoty podatku naliczonego w rozliczeniu za okres, w którym sprzedawca wystawił fakturę korygującą w postaci faktury ustrukturyzowanej.

art. 86 ust. 19ab VAT
W przypadku obniżenia podstawy opodatkowania, o którym mowa w art. 29a ust. 13a, lub stwierdzenia pomyłki w kwocie podatku na fakturze, o którym mowa w art. 29a ust. 14, jeżeli podatnik wystawił fakturę inną niż faktura ustrukturyzowana, nabywca towaru lub usługi jest obowiązany do zmniejszenia kwoty podatku naliczonego w rozliczeniu za okres, w którym otrzymał fakturę korygującą.

art. 86 ust. 19ac VAT
W przypadku obniżenia podstawy opodatkowania, o którym mowa w art. 29a ust. 13b, lub stwierdzenia pomyłki w kwocie podatku na fakturze, o którym mowa w art. 29a ust. 14, jeżeli podatnik wystawił fakturę inną niż faktura ustrukturyzowana, nabywca towaru lub usługi jest obowiązany do zmniejszenia kwoty podatku naliczonego w rozliczeniu za okres, w którym otrzymał fakturę korygującą, przy czym gdy data otrzymania faktury korygującej przez nabywcę jest późniejsza niż data przydzielenia numeru identyfikującego tę fakturę w Krajowym Systemie e-Faktur, za datę otrzymania tej faktury uznaje się datę przydzielenia tego numeru. Jeżeli faktura korygująca została wystawiona na rzecz nabywcy, o którym mowa w art. 106gb ust. 4 pkt 2 i 3, oraz udostępniona temu nabywcy w sposób inny niż przy użyciu Krajowego Systemu e-Faktur, nabywca towaru lub usługi jest obowiązany do zmniejszenia kwoty podatku naliczonego w rozliczeniu za okres, w którym otrzymał fakturę korygującą.

art. 86 ust. 19ad VAT
W przypadkach, o których mowa w ust. 19aa–19ac, przepis ust. 19a zdanie drugie stosuje się odpowiednio.

pomniejszenie kwoty podatku naliczonego – korekty faktur VAT RR

Jeżeli w wyniku zaistnienia zdarzeń, z którymi związane jest wystawienie faktury VAT RR KOREKTA, uległa obniżeniu kwota zryczałtowanego zwrotu podatku, nabywca produktów rolnych jest obowiązany do odpowiedniego zmniejszenia kwoty podatku naliczonego o kwotę zryczałtowanego zwrotu podatku:
– w rozliczeniu za okres rozliczeniowy, w którym rolnik ryczałtowy dokonał zwrotu tej kwoty ze swojego rachunku bankowego lub z jego rachunku w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, której jest członkiem – w przypadku zwrotu całości lub części tej kwoty przez rolnika ryczałtowego;
– w rozliczeniu za okres rozliczeniowy, w którym nabywca produktów rolnych wystawił fakturę VAT RR KOREKTA – w przypadku gdy korekta nie wpływa na zmianę wartości nabytych produktów rolnych wraz z kwotą zryczałtowanego zwrotu podatku.

Natomiast gdy faktura VAT RR KOREKTA potwierdza zaistnienie zdarzeń, skutkujących podwyższeniem kwoty zryczałtowanego zwrotu podatku, nabywca produktów rolnych ma prawo do odpowiedniego zwiększenia kwoty podatku naliczonego o kwotę zryczałtowanego zwrotu podatku w rozliczeniu za okres rozliczeniowy, w którym dokonał zapłaty tej kwoty na rachunek bankowy rolnika ryczałtowego lub na jego rachunek w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, której jest członkiem.

Dokumenty stwierdzające dokonanie zwrotu przez rolnika ryczałtowego lub zapłaty przez nabywcę należności wynikającej z Faktury VAT RR KOREKTA powinny zawierać numer i datę jej wystawienia. Zasady dotyczące kompensat stosuje się odpowiednio.

Powyższe zasady wskazane są w przepisach art. 116 ust. 6a–6dVAT.

– korekta techniczna faktury – rozwiązanie pozalegislacyjne

W przypadku, gdy po wystawieniu faktury w okresie trwania awarii podatnik nie ma możliwości przesłania jej do KSeF z uwagi na niezgodność ze wzorem (błędy semantyczne), dokonuje korekty tej faktury, tzw. „korekty technicznej”.

Oznacza to poprawienie błędów semantycznych w wystawionej fakturze i ponowne przesłanie dokumentu do KSeF. Funkcjonalność umożliwiająca dokonanie korekty technicznej zostanie udostępniona w oprogramowaniu interfejsowym oraz opisana w dokumentacji technicznej.

e) wyłączenia od stosowania KSeF.

Obowiązek stosowania faktur ustrukturyzowanych nie dotyczy wystawiania faktur przez podatnika:
– nieposiadającego siedziby działalności gospodarczej ani stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju;
– nieposiadającego siedziby działalności gospodarczej na terytorium kraju, który posiada stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju, przy czym to stałe miejsce prowadzenia działalności nie uczestniczy w dostawie towarów lub świadczeniu usług, dla których wystawiono fakturę;
– korzystającego z procedur szczególnych, o których mowa w dziale XII w rozdziałach 7, 7a i 9, dokumentujących czynności rozliczane w tych procedurach;
– na rzecz nabywcy towarów lub usług będącego osobą fizyczną nieprowadzącą działalności gospodarczej;
– w przypadku odpowiednio udokumentowanych dostaw towarów lub świadczenia usług, określonych w przepisach wydanych na podstawie art. 106s.
(art. 106nb ust. 2 VAT).

projekt rozporządzenia określającego wyłączenia spod systemu KSeF

Równocześnie, zgodnie z projektem rozporządzenia w sprawie przypadków odpowiednio dokumentowanych dostaw towarów lub świadczenia usług, w których podatnik nie ma obowiązku wystawiania faktur przy użyciu Krajowego Systemu e-Faktur, obowiązek wystawiania faktur przy użyciu Krajowego Systemu e-Faktur nie dotyczy świadczenia usług:
1) przejazdu autostradą płatną, pod warunkiem udokumentowania tych usług fakturami w formie biletu jednorazowego, wystawionymi przez podatników uprawnionych do świadczenia tych usług,
2) przewozu osób na dowolną odległość: kolejami normalnotorowymi, taborem samochodowym, statkami pełnomorskimi, środkami transportu żeglugi śródlądowej i przybrzeżnej, promami, samolotami i śmigłowcami, pod warunkiem udokumentowania tych usług fakturami w formie biletu jednorazowego, wystawionymi przez podatników uprawnionych do świadczenia tych usług,
3) w zakresie kontroli i nadzoru ruchu lotniczego, za które są pobierane opłaty trasowe, w tym usług objętych stawką podatku w wysokości 0%, pod warunkiem udokumentowania tych usług fakturami wystawianymi za okresy miesięczne przez Centralne Biuro Opłat Trasowych (CRCO) Europejskiej Organizacji do Spraw Bezpieczeństwa Żeglugi Powietrznej (EUROCONTROL) w imieniu Polskiej Agencji Żeglugi Powietrznej

Faktury o których mowa w § 2 ust. 1 pkt 1, 2 i 3 powinny zawierać odpowiednio dane określone w przepisach wykonawczych wydanych na podstawie art. 106o ustawy.

Faktury wystawiane w formie biletu jednorazowego, o których mowa w § 2 ust. 1 pkt 1, 2 np. powinny zawierać; numer i datę wystawienia, imię i nazwisko lub nazwę podatnika, numer, za pomocą którego podatnik jest zidentyfikowany na potrzeby podatku od towarów
i usług, informacje pozwalające na identyfikację rodzaju usługi, kwotę podatku, kwotę należności ogółem.

W § 3 projektu określono termin wejścia w życie rozporządzenia. Planuje się, że wejdzie ono w życie z dniem 1 lipca 2024 r.

f) sankcje za niestosowanie KSeF.

W art. 106ni ust. 1 VAT ustawodawca wprowadził się kary pieniężne za niedopełnienie obowiązków określonych w nowelizowanej ustawie.

Naczelnik urzędu skarbowego będzie mógł nałożyć, w drodze decyzji, na podatnika karę pieniężną do 100% wysokości kwoty podatku wykazanego na tej fakturze, a w przypadku faktury bez wykazanego podatku – karę pieniężną do 18,7% wysokości kwoty należności ogółem wykazanej na tej fakturze. Karą pieniężną zostaną objęte przypadki, gdy:
– podatnik nie wystawił faktury ustrukturyzowanej przy użyciu KSeF mimo ciążącego na nim obowiązku,
– podatnik w okresie awarii KSeF i w trybie offline wystawił fakturę niezgodnie z udostępnionym wzorem,
– podatnik nie przesłał do KSeF, w wymaganym terminie, faktur wystawionych podczas awarii i w trybie offline.

Dodawane przepisy art. 106ni ust. 2–6 VAT wprowadzają regulacje w zakresie stosowania ww. kar pieniężnych.

Przepis ust. 2 stanowi, że wpływy z kar pieniężnych stanowią dochód budżetu państwa. Kary te uiszcza się, bez wezwania naczelnika urzędu skarbowego, na rachunek bankowy właściwego urzędu skarbowego w terminie 14 dni od dnia doręczenia decyzji.

W przypadku niedopełnienia przez podatnika obowiązku wystawienia faktur ustrukturyzowanych przy użyciu KSeF albo wystawiania w okresie awarii lub w trybie offline faktury zgodnie z wzorem nie wszczyna się postępowania w sprawach o przestępstwa skarbowe lub wykroczenia skarbowe. Jednocześnie zaznacza się, że Kodeks karny skarbowy nie przewiduje penalizacji przypadku nieterminowego przekazania faktury do KSeF, tym samym w przypadku naruszenia tego obowiązku zastosowanie będą miały tylko kary przewidziane w art. 106ni pkt 3 (ust. 3).

Dodatkowo określa się, że w zakresie nieuregulowanym do nakładania kary pieniężnej stosuje się przepisy działu IVA ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. − Kodeks postępowania administracyjnego (Dz. U. z 2023 r. poz. 775 i 803) (ust. 4).

W sprawach nakładania lub wymierzania administracyjnej kary pieniężnej lub udzielania ulg w jej wykonaniu będą stosowane przepisy m.in. art. 189d KPA. W zależności od wagi popełnionego wykroczenia kara pieniężna w wyniku prowadzonego postępowania będzie miarkowana.

Wymierzając administracyjną karę pieniężną, organ administracji publicznej będzie brał pod uwagę wagę takie okoliczności jak:
– naruszenia prawa,
– częstotliwość niedopełniania w przeszłości obowiązku,
– uprzednie ukaranie za to samo zachowanie,
– stopień przyczynienia się strony,
– działania podjęte przez stronę dobrowolnie w celu uniknięcia skutków naruszenia prawa,
– wysokość korzyści, którą strona osiągnęła,
– a w przypadku osoby fizycznej warunki osobiste strony, na którą administracyjna kara pieniężna jest nakładana.

W przypadku, gdy do naruszenia prawa doszło wskutek działania siły wyższej, organ podatkowy będzie mógł także odstąpić od nałożenia kary.

Przewiduje się, że w zakresie nieuregulowanym w ustawie o VAT do kar pieniężnych stosuje się odpowiednio przepisy działu IV Ordynacji podatkowej. Organ prowadząc postępowanie w zakresie kary pieniężnej będzie stosował przepisy Ordynacji podatkowej (ust. 5).

Do kar pieniężnych nie będą miały zastosowania przepisy art. 21a ustawy z dnia 6 marca 2018 r. – Prawo przedsiębiorców (Dz. U. z 2023 r. poz. 221, 641 i 803) (art. 106ni ust. 6 VAT).

Wyklucza się stosowanie tego przepisu do regulacji w zakresie Krajowego Systemu e-Faktur, ponieważ kary mają mieć zadanie głównie prewencyjne. Jeśli zdarzą się sytuacje wymagające ukarania, ważne jest, aby organy administracji skarbowej były w tej sytuacji szybkie i skuteczne.

Dodatkowo należy zauważyć, że ww. przepisy w zakresie nakładania kar pieniężnych będą stosowane dopiero po upływie pół roku od daty wejścia w życie ustawy, tj. od 1 stycznia 2025 r. Okres ten będzie służył na dostosowanie się podatników do nowych wymogów, bez konieczności ponoszenia dodatkowych sankcji.

g) rozporządzenie z 29.08.2023 r. – uprawienia zawężone dla zakładu/oddziału.

W dniu 29.08.2023 r. MF wprowadził rozporządzenie zmieniające rozporządzenie w sprawie korzystania z Krajowego Systemu e-faktur, na mocy którego umożliwił nadawanie zawężonych uprawnień w Krajowym Systemie e–Faktur przy dużych strukturach podmiotów (posiadających np. kilka oddziałów (zakładów) lub innych wyodrębnionych jednostek wewnętrznych oprócz jednostki macierzystej).

Po wprowadzeniu zmian w ww. przepisach wystawianie faktur lub dostęp do nich jest możliwy tylko w zakresie faktur danego zakładu czy też oddziału osoby prawnej lub innej wyodrębnionej jednostki wewnętrznej podmiotu, a nie do wszystkich faktur ustrukturyzowanych tego podatnika.

Podmioty, które uzyskały uprawnienia, mają miały możliwość nadawania, zmiany lub odbierania uprawnień do korzystania z KSeF poprzez uzyskanie uprzednio unikalnego identyfikatora.

Rozwiązanie upraszcza i ułatwia działalność dla przedsiębiorców i może być stosowane już obecnie, czyli jeszcze przed wprowadzeniem obowiązku wystawiania i otrzymywania przez podatników faktur ustrukturyzowanych za pośrednictwem Krajowego Systemu e-Faktur (KSeF).

Zatem, uprawienie do korzystania z KSeF posiadają (m.in.):
osoba fizyczna wskazana przez:
– podatnika jako przedstawiciel zakładu (oddziału) osoby prawnej bądź innej wyodrębnionej jednostki wewnętrznej podatnika, oraz
– podmiot wskazany przez podatnika, samorządową jednostkę budżetową, samorządowy zakład budżetowy, urząd gminy, starostwo powiatowe, urząd marszałkowski, członka grupy VAT lub zakład (oddział) osoby prawnej bądź inną wyodrębnioną jednostkę wewnętrzną podatnika.

g) plan wdrożenia systemu KSeF.

Prawny, techniczny oraz praktyczny aspekt wprowadzenia faktur ustrukturyzowanych oraz wdrażania systemu KSeF wymaga podjęcia całego zespołu działań i czynności.

W zakresie faktur sprzedaży, wyodrębnić możemy:
– przygotowanie merytoryczne faktury,
– przygotowanie techniczne faktury,
– autoryzację użytkownika w KSeF,
– wysyłkę faktury do KSeF,
– walidację faktury oraz jej przyjęcie do KSeF,
– nadanie numeru referencyjnego.

W zakresie faktur zakupu, do czynności tych należą:
– pobranie faktury z KSeF
– wizualizacja faktury
– weryfikacja danych faktury.

Przygotowanie merytoryczne faktury musi obejmować określenie wszystkich wymaganych oraz opcjonalnych pól schemy xsd.

Schema to ponad 400 pól, które są zgrupowane w węzły. Węzły mogą być grupowane w węzły wyższego poziomu. Głównym węzłem jest węzeł „Faktura”. Pola i węzły można w uproszczeniu podzielić na obowiązkowe technicznie, obowiązkowe merytorycznie oraz fakultatywne. Pola obowiązkowe technicznie muszą zostać wypełnione, aby faktura została wystawiona w KSeF, inaczej system ten odrzuci przesłany plik XML. Do takich pól należy np. numer NIP sprzedawcy, czy kwota należności ogółem.

Drugi rodzaj to pola obowiązkowe merytorycznie. Należy je podać na fakturze zgodnie z wymogami ustawy o podatku VAT, ale z technicznego punktu widzenia można wystawić w KSeF poprawną fakturę z pominięciem tych danych. Takimi polami są choćby pola na poziomie wiersza faktury, czy też adres nabywcy.

Ostatni rodzaj pól to pola fakultatywne, które stanowią większość pól e-faktury. Pola fakultatywne zawierają informacje niewymagane ani przez KSeF, ani przez ustawę, ale takie, które spotyka się w obrocie fakturami w dotychczasowej formie, np. numer rachunku bankowego albo adres dostawy.

Przygotowanie techniczne faktury polega na przetworzeniu zbioru danych do postaci pliku xml zgodnego ze schemą xsd. W największym uproszczeniu schema xsd jest pustym wzorem faktury, który należy wypełnić treścią. Zawiera ona także dla każdego pola zestaw reguł walidacyjnych, wymagając np., aby NIP miał odpowiedni format czy aby data sprzedaży znajdowała się w przewidzianym zakresie (2006–2050). Schema zarządza także logiką danych, wymuszając wypełnienie określonych sekcji (np. oznaczenie faktury jako korygującej wymusza wypełnienie pola z numerem faktury korygowanej).

Proces wdrożenia e-faktur to wielkie wyzwanie nie tylko technologiczne, lecz również organizacyjne, które dla podatników wiąże się z koniecznością wprowadzenia zmian w procesach biznesowych, które towarzyszą wykorzystywaniu faktur w przedsiębiorstwie.

Podatnicy powinni:
– ustalić, od kiedy są zobowiązani stosować KSeF,
– wybrać sposób korzystania (oprogramowanie, aplikacja KSeF lub e-mikrofirma),
– uwierzytelnić się w systemie,
– nadać ewentualnie uprawnienia,
– zweryfikować sposób łączenia z KSeF (tj. stosować zasady logowania do systemu lub korzystać z wygenerowanego tokenu).

Warto również rozważyć skorzystanie z profesjonalnej pomocy doradców, którzy będą w stanie wspierać podmioty gospodarcze we wszystkich aspektach systemu KSeF, tj. podatkowych, biznesowych oraz prawnych.

2. Pakiet SLIM VAT 3 – obowiązujący od 1.07.2023 r.

W dniu 26.05.2023 r. Prezydent podpisał ustawę o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz o zmianie niektórych innych ustaw, wprowadzającą długo oczekiwany kolejny pakiet uproszczeń na gruncie podatku od towarów i usług, tzw. pakiet Slim VAT 3 (Simple Local And Modern VAT).

Pierwszą część pakietu Slim VAT stanowiła ustawa z dnia 27 listopada 2020 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw, drugi pakiet w postaci Slim VAT 2 wprowadziła do polskiego systemu podatkowego ustawa z dnia 11 sierpnia 2021 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz ustawy – Prawo bankowe.

Dodatkowe rozwiązania z pakietu Slim VAT 2 w zakresie uproszczenia fakturowania wprowadziła ustawa z dnia 29 października 2021 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustawa regulująca zasady funkcjonowania Krajowego Systemu e-Faktur (tzw. KSeF). Celem tej nowelizacji było także dalsze uproszczenie rozliczania podatku od towarów i usług, dotyczące modyfikacji zasad wystawiania faktur korygujących, w tym zmniejszenie liczby elementów takiej faktury, a także faktur zaliczkowych oraz fakultatywnego stosowania duplikatów faktur.

Realizując postulaty podatników oraz kontynuując rozpoczęty proces upraszczania i ułatwiania stosowania przepisów ustawy o VAT, ustawodawca ostatecznie wprowadza następujące zmiany

– obniżenie wymiaru oraz katalog dyrektyw wymiaru sankcji w podatku VAT

W uprzednich regulacjach prawnych stosowanie sankcji VAT przewidzianej w art. 112b i art. 112c miało miejsce w przypadku stwierdzenia nieprawidłowości skutkujących błędnym rozliczeniem podatku.

Stosowanie sankcji miało charakter obligatoryjny niezależnie od przyczyny stwierdzonej nieprawidłowości. Wysokość sankcji mogło jedynie zmienić uznanie nieprawidłowości przez podatnika i ich skorygowanie przy jednoczesnym wpłaceniu kwoty zobowiązania (lub zwrotu nienależnie pobranej kwoty zwrotu).

W ww. wyroku TS UE z 15.04.2021 r., C-935/19 (Grupa Warzywna Sp. z o.o.) Trybunał uznał za niezgodne z art. 273 Dyrektywy VAT i zasadą proporcjonalności przepisy krajowe, które nakładają na podatnika, który błędnie zakwalifikował transakcję zwolnioną z VAT jako transakcję podlegającą temu podatkowi, sankcję VAT, w zakresie, w jakim sankcja ta ma zastosowanie bez rozróżnienia:
– zarówno w sytuacji, w której nieprawidłowość wynika z błędu podatnika co do podlegania przez dostawę opodatkowaniu (czyli w sytuacji gdy błąd w rozliczeniu nie był efektem oszustwa), a dodatkowo zdaniem sądu odsyłającego błąd ten nie spowodował uszczuplenia należności podatkowych,
– jak i w sytuacji, w której nieprawidłowość byłaby skutkiem oszustwa.

W ww. wyroku TS UE wskazał, że zgodnie z art. 273 Dyrektywy VAT państwa członkowskie są upoważnione do przyjęcia przepisów w celu zapewnienia prawidłowego poboru VAT i zapobiegania oszustwom podatkowym. To państwa członkowskie mają kompetencję do dokonania wyboru sankcji, które uznają za odpowiednie. Państwa członkowskie są jednak zobowiązane wykonywać swe kompetencje z poszanowaniem prawa Unii Europejskiej, w tym z poszanowaniem zasady proporcjonalności (to co niezbędne do osiągnięcia celu). Dla dokonania oceny, czy sankcja jest zgodna z zasadą proporcjonalności, należy uwzględnić w szczególności charakter i wagę naruszenia, którego ukaraniu służy ta sankcja, oraz sposób ustalania jej kwoty.

Kluczowym aspektem dla implementacji ww. wyroku TS UE w obszarze sentencji, jest zatem likwidacja sytuacji, w której podatnicy dokonujący błędów (mniej lub bardziej istotnych), są na gruncie sankcji VAT traktowani identycznie jak podatnicy dokonujący oszustw.

Sposób ustalania sankcji, stosowany automatycznie, nie daje organom podatkowym możliwości zindywidualizowania nałożonej sankcji (dostosowania jej wysokości do konkretnych okoliczności danej sprawy) w celu zapewnienia, by nie wykraczała ona poza to, co jest niezbędne do realizacji celów polegających na zapewnieniu prawidłowego poboru podatku i zapobieganiu oszustwom podatkowym.

Zgodnie z NSA z 22.10.2021 r., I FSK 489/21:
„Przenosząc powyższe uwagi Trybunału Sprawiedliwości na grunt niniejszej sprawy i regulacji zawartej w art. 112c ustawy o VAT należy wskazać, że norma ta nie różnicuje stanów faktycznych, uzasadniających nałożenie dodatkowego zobowiązania podatkowego. Ustawodawca przyjął automatyzm. W każdej sytuacji określonej w tym przepisie, gdy obniżenie kwoty podatku należnego o kwoty podatku naliczonego wynika z faktur, które: 1) zostały wystawione przez podmiot nieistniejący, 2) stwierdzają czynności, które nie zostały dokonane – w części dotyczącej tych czynności, 3) podają kwoty niezgodne z rzeczywistością – w części dotyczącej tych pozycji, dla których podane zostały kwoty niezgodne z rzeczywistością, 4) potwierdzają czynności, do których mają zastosowanie przepisy art. 58 i art. 83 Kodeksu cywilnego – w części dotyczącej tych czynności, wysokość dodatkowego zobowiązania podatkowego określa się w wysokości 100% podatku naliczonego wynikającego z powyższych faktur.
Zatem sankcja ta dotyczy każdej sytuacji faktycznej bez względu na sposób postępowania podatnika. Takie same konsekwencje miałoby zachowanie podatnika polegające na świadomym udziale w oszustwie podatkowym poprzez jego organizowanie i kierowanie, jak i niedopełnienie aktów staranności, podmiotu, który w ten proceder został wciągnięty przez nieuczciwych kontrahentów. Zatem nie rozróżnia się charakteru i wagi naruszenia. Nie uwzględnia się okoliczności sprawy.
Tymczasem Trybunał Sprawiedliwości w wyżej wskazanym wyroku wskazał, że „Sankcje takie nie mogą zatem wykraczać poza to, co jest niezbędne do osiągnięcia celów obejmujących zapewnienie prawidłowego poboru podatku i zapobieganie oszustwom podatkowym. Dla dokonania oceny, czy sankcja jest zgodna z zasadą proporcjonalności, należy uwzględnić w szczególności charakter i wagę naruszenia, którego ukaraniu służy ta sankcja, oraz sposób ustalania jej kwoty (wyrok z dnia 26 kwietnia 2017 r., […], C-564/15, EU:C:2017:302, pkt 60)” (pkt 27).”.

Wprowadzane zmiany w zakresie art. 112b VAT przewidują w pierwszej kolejności wprowadzenie możliwości ustalenia wysokości dodatkowego zobowiązania podatkowego w formule pozostawionego do uznania organu zakresu, w miejsce sztywnych i jedynie możliwych do zastosowania wysokości (art. 112b ust. 1, 2 i 2a ustawy o VAT).

Nowelizowana regulacja prawna:

art. 112b. [ustalenie dodatkowego zobowiązania podatkowego]

ust. 1. W razie stwierdzenia, że podatnik:
1) w złożonej deklaracji podatkowej wykazał:
a) kwotę zobowiązania podatkowego niższą od kwoty należnej,
b) kwotę zwrotu różnicy podatku lub kwotę zwrotu podatku naliczonego wyższą od kwoty należnej,
c) kwotę różnicy podatku do obniżenia kwoty podatku należnego za następne okresy rozliczeniowe wyższą od kwoty należnej,
d) kwotę zwrotu różnicy podatku, kwotę zwrotu podatku naliczonego lub kwotę różnicy podatku do obniżenia kwoty podatku należnego za następne okresy rozliczeniowe, zamiast wykazania kwoty zobowiązania podatkowego podlegającej wpłacie do urzędu skarbowego,
2) nie złożył deklaracji podatkowej oraz nie wpłacił kwoty zobowiązania podatkowego
– naczelnik urzędu skarbowego lub naczelnik urzędu celno-skarbowego określa odpowiednio wysokość tych kwot w prawidłowej wysokości oraz ustala dodatkowe zobowiązanie podatkowe w wysokości do 30% kwoty zaniżenia zobowiązania podatkowego, kwoty zawyżenia zwrotu różnicy podatku, zwrotu podatku naliczonego lub różnicy podatku do obniżenia podatku należnego za następne okresy rozliczeniowe.

ust. 2. Jeżeli po zakończeniu kontroli podatkowej lub kontroli celno-skarbowej w przypadkach, o których mowa w:
1) ust. 1 pkt 1, podatnik złożył korektę deklaracji uwzględniającą stwierdzone nieprawidłowości i najpóźniej w dniu złożenia tej korekty deklaracji wpłacił kwotę zobowiązania podatkowego lub zwrócił nienależną kwotę zwrotu,
2) ust. 1 pkt 2, podatnik złożył deklarację podatkową i najpóźniej w dniu złożenia tej deklaracji wpłacił kwotę zobowiązania podatkowego,
– naczelnik urzędu skarbowego lub naczelnik urzędu celno-skarbowego ustala dodatkowe zobowiązanie podatkowe w wysokości do 20% kwoty zaniżenia zobowiązania podatkowego, kwoty zawyżenia zwrotu różnicy podatku, zwrotu podatku naliczonego lub różnicy podatku do obniżenia podatku należnego za następne okresy rozliczeniowe.

ust. 2a. Jeżeli w przypadku, o którym mowa w ust. 1 pkt 1, podatnik skorygował deklarację zgodnie z art. 62 ust. 4 ustawy z dnia 16 listopada 2016 r. o Krajowej Administracji Skarbowej (Dz. U. z 2021 r. poz. 422, z późn. zm.) i najpóźniej w dniu złożenia tej korekty deklaracji wpłacił kwotę zobowiązania podatkowego lub zwrócił nienależną kwotę zwrotu, naczelnik urzędu celno-skarbowego ustala dodatkowe zobowiązanie podatkowe w wysokości do 15% kwoty zaniżenia zobowiązania podatkowego, kwoty zawyżenia zwrotu różnicy podatku, zwrotu podatku naliczonego lub różnicy podatku do obniżenia podatku należnego za następne okresy rozliczeniowe.

Ponadto, w celu ustawowego wyznaczenia kierunku dokonywanego uznania administracyjnego w celu uniknięcia sytuacji, w której mogłoby dojść do nieakceptowanego „swobodnego uznania administracyjnego” przewidziano, podobnie jak ma to miejsce w KPA, katalog dyrektyw wymiaru dodatkowego zobowiązania podatkowego, którymi ma się kierować organ w celu ustalenia sankcji jaka dotknie w indywidualnej sprawie podatnika, który dopuścił się nieprawidłowości.

W tym zakresie przewidziano (art. 112b ust. 2b), że wymierzając dodatkowe zobowiązanie podatkowe naczelnik urzędu skarbowego lub naczelnik urzędu celno-skarbowego bierze pod uwagę:
1) okoliczności powstania nieprawidłowości,
2) rodzaj i stopień naruszenia ciążącego na podatniku obowiązku, które skutkowało powstaniem nieprawidłowości;
3) rodzaj, stopień i częstotliwość stwierdzanych dotychczas nieprawidłowości dotyczących nieprzedawnionych zobowiązań w podatku,
4) kwotę stwierdzonych nieprawidłowości, w tym kwotę zaniżenia zobowiązania podatkowego, kwotę zawyżenia zwrotu różnicy podatku, zwrotu podatku naliczonego lub różnicy podatku do obniżenia podatku należnego za następne okresy rozliczeniowe,
5) działania podjęte przez podatnika po stwierdzeniu nieprawidłowości w celu usunięcia skutków nieprawidłowości.

Ww. przesłanki zostały specjalnie doprecyzowane oraz są one inaczej wyrażone w stosunku do wcześniejszych wersji nowelizowanego przepisu (nad którymi pracowaliśmy podczas wcześniejszych terminów wykładów).

Pomimo, że wyrok TSUE dotyczył sankcji z art. 112b VAT, zmianami należy objąć również art. 112c VAT, aby 100% sankcji VAT odnosiło się tylko do podmiotów świadomie dopuszczających się oszustwa, aby osoby które nie dopełnią należytej staranności mogły zostać objęte sankcją z art. 112b VAT.

Zmiana w tym artykule spowoduje, że najbardziej dotkliwa sankcja będzie miała zastosowanie tylko w przypadku stwierdzenia, że działanie podatnika było skutkiem celowego działania podatnika lub jego kontrahenta, o którym podatnik miał wiedzę. W ten sposób przypadki, w których dojdzie co prawda do odliczenia z wadliwych faktur, ale będzie to związane z brakiem należytej staranności, nie będą objęte taką samą sankcją jak w przypadku, gdy dojdzie do oszustwa. W tym zakresie zmiana zrealizuje założenia TSUE i wspomniane przypadki zostaną tym samym objęte podstawową regulacją dotyczącą dodatkowego zobowiązania podatkowego, jaką stanowi art. 112b ustawy o VAT.

Zdaniem MF, należy mieć na względzie, że art. 112c stanowi lex specialis względem art. 112b ustawy o VAT.

Znowelizowana regulacja prawna:

art. 112c VAT [podwyższona stawka zobowiązania podatkowego]

ust. 1.W przypadkach, o których mowa w art. 112b ust. 1 pkt 1, ust. 2 pkt 1 oraz ust. 2a, w zakresie, w jakim nieprawidłowość była skutkiem celowego działania podatnika lub jego kontrahenta, o którym podatnik miał wiedzę, i wynika w całości lub w części z obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającą z faktury, która:
1) została wystawiona przez podmiot nieistniejący,
2) stwierdza czynności, które nie zostały dokonane – w części dotyczącej tych czynności,
3) podaje kwoty niezgodne z rzeczywistością – w części dotyczącej tych pozycji, dla których podane zostały kwoty niezgodne z rzeczywistością,
4) potwierdza czynności, do których mają zastosowanie przepisy art. 58 i art. 83 Kodeksu cywilnego – w części dotyczącej tych czynności
– wysokość dodatkowego zobowiązania podatkowego w części dotyczącej podatku naliczonego wynikającego z powyższej faktury wynosi 100%.

Z projekt ostatecznie zostały usunięte przepisy według których, sankcje w podatku VAT nie miały mieć swojego zastosowania, gdy okoliczności wskazują na to, że:
– podatnik działał z należytą starannością, jakiej można było od niego oczekiwać w danej sytuacji, jak również
– nieprawidłowość nie skutkowała lub nie może skutkować uszczupleniem należności z tytułu podatku (zakładano, że warunki miały być spełnione łącznie).

– podniesienie progu małego podatnika VAT

Na podstawie art. 2 pkt 25 lit. a VAT małym podatnikiem jest podmiot, u którego wartość sprzedaży nie przekroczyła w poprzednim roku podatkowym wyrażonej w złotych kwoty odpowiadającej równowartości 1,2 mln euro (brutto).

Mały podatnik może rozliczać się kasowo zgodnie z art. 21 ust. 1 VAT oraz składać deklaracje kwartalne (art. 99 ust. 2 VAT). Generalnie, pomimo faktu że odliczenie podatku naliczonego uzależnione jest od zapłaty (art. 86 ust. 10e VAT), jest to procedura, która daje podatnikom określone korzyści.

Aktualnie uprawnieni do stosowania metody kasowej są podatnicy, u których wartość sprzedaży (wraz z kwotą podatku) nie przekroczyła w poprzednim roku podatkowym wyrażonej w złotych kwoty odpowiadającej 1 200 000 euro lub 45 000 euro – w przypadku m.in. podatników prowadzących przedsiębiorstwa maklerskie oraz zarządzających funduszami inwestycyjnymi, których wynagrodzenie stanowi kwota prowizji – art. 2 pkt 25 VAT. Te same limity sprzedaży obowiązują w przypadku stosowania kwartalnego rozliczenia VAT

Art. 167a Dyrektywy VAT daje Polsce możliwość podwyższenia tego limitu do 2.000.000.euro.

Wprowadzane podwyższenie limitu wartości sprzedaży (wraz z kwotą podatku) z 1.200.000 euro do 2.000.000 euro uprawniającego do posiadania statusu małego podatnika spowoduje zatem zwiększenie liczby podatników uprawnionych do stosowania metody kasowej oraz kwartalnego rozliczenia w VAT.

– właściwe kursy walut – przeliczenia podstawy opodatkowania przy korektach in plus oraz in minus

Wprowadzana regulacja prawna art. 31b VAT stanowi doprecyzowanie zasad stosowania kursu przeliczeniowego dla faktur korygujących, w przypadkach gdy pierwotna faktura została wystawiona w walucie obcej. Dotychczas materia ta nie była objęta regulacją ustawy o VAT, co mogło sprzyjać niepewności prawa u podatników przy korektach zmniejszających i zwiększających wartość transakcji.

Wymieniony przepis stanowi generalną zasadę w zakresie przeliczenia kursu waluty obcej zarówno w wystawianych fakturach korygujących in plus, jak też in minus. Kurs przyjmowany do przeliczenia kwoty korekty podstawy opodatkowania na fakturze korygującej będzie zasadniczo powieleniem kursu przyjmowanego dla pierwotnego rozliczenia

Zgodnie z wprowadzonym art. 31b ust. 1 VAT w przypadku zmiany podstawy opodatkowania, gdy kwoty stosowane do jej określenia określone w walucie obcej uległy zmianie, przeliczenia na złote dokonuje się według kursu danej waluty obcej przyjętego do przeliczenia kwot stosowanych do określenia podstawy opodatkowania przed jej zmianą.
(np. podatnik, który zastosował dla świadczonej usługi kurs z 1.10.2021 r., ten sam kurs zastosuje w przypadku wystawienia faktury korygującej (dotyczy to zarówno korekt in plus oraz in minus).

W sytuacji gdy podatnik zgodnie z art. 106j ust. 3 VAT zdecyduje się na wystawienie zbiorczej faktury korygującej, z tytułu opustu lub obniżki ceny, nie będzie wówczas musiał stosować pierwotnego kursu zastosowanego do każdej z korygowanych transakcji. Przeliczenia na złote wskazanych w fakturze kwot określonych w walucie obcej podatnik będzie mógł dokonać według kursu średniego danej waluty obcej ogłoszonego przez Narodowy Bank Polski na ostatni dzień roboczy poprzedzający dzień wystawienia faktury korygującej (odpowiednio będzie mógł również zastosować kurs średni EBC).

Wprowadzane przepisy art. 31b ust. 1–2 VAT nie będą miały zastosowania w przypadku korekt dokonywanych przez podatników stosujących przeliczenie z podatku dochodowego (obowiązujący art. 31a ust. 2a–2d VAT). Podatnik, który do przeliczenia kwot stosowanych do określenia podstawy opodatkowania określonych w walucie obcej wybrał zasady z podatku dochodowego, powinien stosować je również w przypadku ustalenia kursu do przeliczenia stosowanego przy korekcie, z wyłączeniem sytuacji, w której dla danej transakcji nie można zastosować przeliczenia kursu waluty obcej z podatku dochodowego.

Analogicznie jak w zakresie transakcji krajowych, nowelizacja doprecyzowuje zasady stosowania kursu walutowego w przypadku przyznania opustu lub obniżki i otrzymania przez podatnika zbiorczej faktury korygującej takie transakcje, dokonane w warunkach, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4–5 VAT, oraz w przypadku dokonania przez tego podatnika wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów.

Podatnik nie będzie zobowiązany stosować pierwotnego kursu w odniesieniu do każdej z korygowanych transakcji. Jeżeli wystawiona zostanie faktura zbiorcza korygująca dokonane w danym okresie transakcje, podatnik będzie mógł dokonać przeliczenia na złote kwot określonych w walucie obcej wykazanych na tej fakturze według kursu średniego waluty obcej na ostatni dzień roboczy poprzedzający dzień wystawienia faktury korygującej. Również w tym przypadku rozwiązanie będzie miało charakter fakultatywny (adekwatnie jak w ust. 2, podatnik będzie mógł zastosować jeden zbiorczy kurs do wszystkich korygowanych transakcji albo stosować szereg odrębnych kursów walut w odniesieniu do każdej z tych transakcji).

W przypadku transakcji dokonanych w warunkach, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4–5 VAT, możliwa jest sytuacja, iż kontrahent spoza Unii Europejskiej nie wystawi faktury bądź faktury korygującej np. dlatego, iż w kraju jego siedziby nie obowiązuje podatek o podobnym charakterze do podatku od wartości dodanej (dodać należy, iż art. 31b ust. 3 odnosi się do zagranicznych dokumentów, odpowiadających funkcjom faktury zbiorczej – finalna forma bądź nazewnictwo tego dokumentu jest zależne od ustawodawstwa innego państwa).

W odniesieniu do takiej sytuacji nie znajdą zastosowania powyższe zasady przeliczania kursów walut. W przypadku, gdy taki zagraniczny kontrahent nie wystawi faktury dokumentującej udzielenie opustu lub obniżkę ceny, co oczywiste nie będzie też istniała data, w oparciu o którą należałoby ustalić kurs przeliczeniowy waluty (tj. ostatni dzień roboczy poprzedzający dzień wystawienia faktury korygującej). Analogiczne zasady będą miały również zastosowanie, jeżeli kontrahent z państwa członkowskiego UE nie wystawi faktury dokumentującej udzielenie opustu lub obniżkę ceny. W przypadku niemożności zastosowania wprowadzanego art. 31b ust. 3 VAT, dla potrzeb ustalenia prawidłowego kursu walutowego będzie miał zastosowanie art. 31b ust. 1 VAT.

– zmniejszenie formalności dla transakcji w obrocie międzynarodowym WDT

Według obecnych przepisów, jeżeli podatnik w określonym czasie nie posiada wymaganych dokumentów potwierdzających wewnątrzwspólnotową dostawę towarów (WDT), obowiązany jest wykazać w ewidencji taką transakcję jako dostawę krajową (i w konsekwencji zastosować właściwą stawkę podatku, np. w wysokości 23%). Jednakże po otrzymaniu dokumentów potwierdzających dokonanie WDT podatnik ma prawo do odpowiedniego skorygowania tej transakcji i zastosowania stawki 0%. W takim przypadku przepisy zobowiązują podatnika do wykazania transakcji WDT w rozliczeniu za okres, w którym dostawa została dokonana.

Wskazanie momentu dokonania dostawy może powodować szereg wątpliwości praktycznych i prawnych. Z uwagi na powyższe w zmienianym art. 42 ust. 12a VAT nowelizacja postanawia, że dana transakcja będzie deklarowana za okres rozliczeniowy, w którym powstał obowiązek podatkowy.

W przypadku WDT ww. okresy rozliczeniowe mogą być różne: moment dokonania dostawy (który powstaje z chwilą fizycznego przesunięcia towaru na terytorium kraju) może wystąpić miesiąc/kwartał wcześniej niż moment powstania obowiązku podatkowego (który powstaje z chwilą wystawienia faktury, nie później niż 15. dnia miesiąca następującego po miesiącu dokonania WDT). W praktyce zdarzają się bowiem sytuacje, w których faktura zostaje wystawiona dopiero w następnym miesiącu po dokonaniu dostawy albo faktura nie zostaje wystawiona do 15. dnia tego miesiąca, co w obu przypadkach powoduje powstanie obowiązku podatkowego w następnym okresie rozliczeniowym (niż okres, w którym dokonano dostawy).

Podatnik będzie miał zatem prawo do wykazania/skorygowania WDT w rozliczeniu za okres, w którym powstał obowiązek podatkowy, co uprości obowiązek korygowania tej transakcji.

Nowe zasady dotyczące okresu deklarowania WDT w przypadku otrzymania dokumentów potwierdzających wywiezienie towarów z terytorium kraju po zastosowaniu „tymczasowo” stawki 23% zgodnie z art. 42 ust. 12 VAT są stosowane od dnia wejścia w życie nowelizacji.

Jeżeli obecnie na podstawie art. 42 ust. 12a VAT, podatnik każdą wykazywaną WDT (zgodnie z tym przepisem) deklaruje zgodnie z nowymi zasadami, niezależnie od tego, czy faktyczna dostawa miała miejsce przed, czy po nowelizacji.

Zgodnie zatem z art. 42 ust. 12a VAT, w przypadkach, o których mowa w ust. 12, otrzymanie dowodów, o których mowa w ust. 1 pkt 2, upoważnia podatnika do wykazania wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów ze stawką 0% w ewidencji, o której mowa w art. 109 ust. 3, za okres rozliczeniowy, w którym powstał obowiązek podatkowy z tytułu dokonania przez niego tej dostawy, i dokonania korekty deklaracji podatkowej oraz odpowiednio informacji podsumowującej, o której mowa w art. 100 ust. 1.

– zniesienie obowiązku posiadania faktury dla możliwości odliczenia przy WNT

W uprzednim stanie prawnym prawo do odliczenia VAT z WNT powstawało pod warunkiem, że podatnik otrzyma fakturę dokumentującą taką transakcję w terminie trzech miesięcy od upływu miesiąca, w którym w odniesieniu do nabytych towarów powstał obowiązek podatkowy. W przypadku niedotrzymania powyższego terminu podatnik był obowiązany do odpowiedniego pomniejszenia kwoty podatku naliczonego w rozliczeniu za okres, w którym upłynął ten termin.

Zasady te powodowały, iż podatnicy mogli ponosić negatywne konsekwencje finansowe w postaci konieczności pomniejszenia podatku naliczonego, jeżeli w okresie 3 miesięcy od zadeklarowania WNT nie otrzymali faktury VAT. W przypadku nieotrzymania faktury w ww. okresie 3 miesięcy od rozliczenia WNT pomniejszenie podatku naliczonego dokonywane było z art. 86 ust. 10g VAT, tj. w bieżącej deklaracji podatkowej. Takie pomniejszenie podatku ma zasadniczo charakter czasowy. Późniejsze otrzymanie faktury, np. po upływie okresu 5 miesięcy, powoduje, że podatnik ponownie nabywał prawo do wykazania podatku naliczonego z tytułu WNT.

Zgodnie z wyrokiem TSUE w sprawie C-895/19 (A) prawo do odliczenia podlega wykonaniu co do zasady w tym samym okresie, w którym powstało, tj. z chwilą, gdy podatek stał się wymagalny. Oznacza to, że podatnikowi przysługuje zasadniczo prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu WNT w okresie rozliczeniowym, w którym zadeklarował podatek należny z tytułu WNT.

Nowelizacja przepisu art. 86 VAT zakładają rezygnację z wymogu posiadania faktury dotyczącej WNT przy odliczaniu podatku naliczonego z tego tytułu (usunięcie art. 86 ust. 10g i ust. 10h VAT). Zatem po zmianie faktura nie jest formalnym warunkiem odliczenia podatku w tych transakcjach.

Powoduje to, iż podatek naliczony i należny z tytułu WNT będą zawsze rozliczane dokładnie w tym samym okresie rozliczeniowym, a w konsekwencji VAT od WNT będzie mógł być w pełni neutralny dla podatnika. W konsekwencji zmiana zlikwidowała konieczność monitorowania, czy termin 3 miesięcy na otrzymanie faktury został przekroczony. Tym samym nowelizacja ma na celu pełniejsze urzeczywistnienie unijnej zasady neutralności VAT, jak również stanowi istotne uproszczenie dla przedsiębiorców.

– podniesienie progu przy sprzedaży mieszanej (do 10.000 zł) pozwalającego na wykorzystanie pełnego prawa do odliczenia podatku VAT

Nowelizacja w art. 90 ust. 10 pkt 1 VAT polega na zwiększeniu kwoty pozwalającej na uznanie, że proporcja określona przez podatnika wynosi 100%, w sytuacji gdy proporcja ta przekroczyła u niego 98%, z obecnych 500 zł do 10.000 zł.

Uprzednio obowiązujące przepisy pozwalały uznać, że proporcja określona przez podatnika wynosi 100%, pod warunkiem że proporcja przekroczyła 98% oraz kwota podatku naliczonego niepodlegająca odliczeniu, wynikająca z zastosowania tej proporcji, w skali roku była mniejsza niż 500 zł (kwota ograniczenia została wprowadzona od 1.04.2021 r. i nie była zmieniana).

Nadal natomiast zachowany zostaje ustalony na poziomie przekraczającym 98% wskaźnik pozwalający na przyjęcie 100% odliczenia VAT.

Osiągnięcie przez podatnika wskaźnika na poziomie niższym lub równym 98% nadal oznacza, że nie może on zaokrąglić tego wskaźnika proporcji do 100%. Podwyższany jest natomiast limit kwoty VAT niepodlegającej odliczeniu od wydatków do czynności opodatkowanych i zwolnionych, które podatnik może posiadać przy wskaźniku proporcji na poziomie wyższym niż 98% – aby zaokrąglić ten wskaźnik do 100% i uzyskać w efekcie pełne prawo do odliczenia VAT. Przyjęta konstrukcja wyklucza sytuacje, w których kwota odliczonego w ten sposób VAT osiągałaby znaczne wartości.

Na podstawie art. 90 ust. 12 VAT, ustawodawca określa delegację ustawową dla ministra właściwego do spraw finansów publicznych dotyczącą możliwości wprowadzenia odstępstwa od zasad określonych w ust. 10.

Dodatkowo zgodnie przepisem przejściowym (art. 14 nowelizacji) możliwość korzystania z podwyższonego limitu 10 tys. zł została rozszerzona na cały 2023 r., co jest rozwiązaniem korzystnym dla podatników. Oznacza to, że podatnicy, w związku z przepisem przejściowym będą mogli na 2024 r. ustalić proporcję, o której mowa w art. 86 ust. 2a i art. 90 ust. 3, oraz dokonać korekty kwoty podatku odliczonego, o której mowa w art. 90c ust. 1 i art. 91 ust. 1, po zakończeniu 2023 r., z zastosowaniem zmienianego przepisu art. 90 ust. 10 pkt 1 w nowym brzmieniu już od 1 stycznia 2023 r.

Takie samo prawo będzie dotyczyło podatników, którzy dla ustalania na 2025 r. proporcji, o której mowa w art. 86 ust. 2a, przyjmą dane za 2023 r. zgodnie z przepisami wydanymi na podstawie art. 86 ust. 22, oraz którzy przy dokonywaniu korekty kwoty podatku odliczonego, o której mowa w art. 90c ust. 1, po zakończeniu 2024 r. uwzględnią dane za 2023 r. zgodnie z art. 90c ust. 2.

– możliwość rezygnacji z korekty rocznej, jeśli różnica między proporcją wstępną a proporcją ostateczną nie przekracza 2%

W uprzednim brzmieniu art. 91 ust. 1 VAT, każda (nawet wynosząca jeden punkt procentowy) różnica między proporcją wstępną podatku naliczonego do odliczenia a proporcją ostateczną dotyczącą tego odliczenia, obliguje podatnika do przeprowadzenia korekty rocznej odliczonego podatku. Wstępne odliczenie podlega korekcie, jeżeli jego kwota jest wyższa lub niższa od kwoty odliczenia przysługującej podatnikowi.

Do dnia 31 marca 2011 r. art. 91 VAT w istocie wyłączał podatnikom korzystanie z prawa do korekty, jeżeli różnica między wstępnie ustaloną proporcją a proporcją ostateczną nie przekraczała 2 punktów procentowych. Takie rozwiązanie, jako ograniczające prawo do odliczenia, budziło poważne wątpliwości co do zgodności z dyrektywą VAT i od 1 kwietnia 2011 r. zostało usunięte z ustawy.

Proponowane rozwiązania w przeciwieństwie do poprzedniego, jest fakultatywne. Podatnicy zyskają opcję rezygnacji z dokonania korekty, jeżeli różnica nie przekracza 2 punktów procentowych oraz kwota podatku naliczonego niepodlegająca odliczeniu nie przekraczałaby 10.000 zł (drugi warunek dotyczy wyłącznie przypadku gdy rzeczywisty wskaźnik proporcji jest mniejszy od wskaźnika prognozowanego). Kwota podatku naliczonego niepodlegająca odliczeniu oznacza w tym przypadku sumę kwot, które wynikają z różnicy między proporcją wstępną a ostateczną w danym roku podatkowym oraz kwot wynikających z zastosowania tzw. korekty wieloletniej (korekta 5-letnia lub 10-letnia).

Podatnik, który po wyliczeniu proporcji dla zakończonego roku stwierdzi, że różnica między proporcją prognozowaną a faktyczną nie przekracza 2 punktów procentowych powinien zliczyć wartość podatku naliczonego, którego nie mógłby odliczyć w przypadku pomniejszenia proporcji, uwzględniając w tym wyliczeniu również wartości podatku naliczonego wynikające z ewentualnych korekt wieloletnich.

Jeżeli podatnik jest w trakcie korekty 10-letniej z tytułu nabycia nieruchomości, to w limicie 10 tys. zł uwzględnia również wartość 1/10 podatku naliczonego wynikającej z różnicy między proporcją zastosowaną w momencie skorzystania z prawa do odliczenia a proporcją dla zakończonego roku podatkowego.

A contrario, w przypadku gdy podatnikowi będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego w większym zakresie niż wynikało to z pierwotnego odliczenia, podatnik zadecyduje, czy skorzysta z tego prawa. Pozwoli to swobodnie weryfikować opłacalność podejmowanej decyzji w ujęciu biznesowym.

Możliwość decydowania o rezygnacji z dokonania korekty stanowi istotne uproszczenie rozliczeń podatników, związane z brakiem konieczności dokonywania korekt odliczonego podatku VAT. Wcześniej podatnicy byli zobligowani do dokonywania korekty nawet wtedy, jeżeli różnica między proporcją wstępną a ostateczną, była nawet niewielka. Wprowadzenie opcji rezygnacji z dokonania korekty minimalizuje obciążenia administracyjne związane ze stosowaniem prawa do odliczenia VAT oraz eliminuje zbędne obowiązki.

Przy różnicy między proporcją wstępną a ostateczną wynoszącą 2%, podatnik co do zasady nie będzie obowiązany do dokonania korekty rocznej. Różnica przekraczająca 2 punkty procentowe będzie skutkowała koniecznością dokonania korekty. Jednocześnie wprowadzenie progu kwoty podatku naliczonego niepodlegającej odliczeniu wyklucza sytuacje, w których kwota odliczonego w ten sposób VAT osiągałaby znaczne wartości.

Omawiane rozwiązanie będzie dostępne również dla funkcjonujących od dnia 1 stycznia 2023 r. podatników będących grupami VAT.

Uwzględniając, że grupy VAT od dnia 1 stycznia 2023 r. będą stosowały proporcję wynikającą z art. 90 ust. 10c–10g ustawy o VAT, ustawodawca równocześnie doprecyzowuje art. 91 ust. 1. Dodawane przepisy art. 91 ust. 1, 1a i 1b ustawy o VAT będą stosowane, począwszy od korekt dokonywanych za 2023 r. (tj. dokonywanych w pierwszym okresie rozliczeniowym roku 2024). Pozwoli to na uniknięcie wątpliwości, od jakiego okresu przepis ma być stosowany. Ponieważ co do zasady korekty dokonuje się za pierwszy okres rozliczeniowy roku następującego po roku, w którym dokonano odliczenia VAT (art. 15 nowelizacji)

– uwolnienie się od odpowiedzialności osoby trzeciej (przy zmianie faktora)

Nowelizacja wprowadza zmianę w art. 108a ust. 6 VAT, który reguluje kwestię uwolnienia się od odpowiedzialności solidarnej przez „osoby trzecie” w sytuacji otrzymania przez nie płatności na rachunek VAT.

Uprzednio uwolnienie się od odpowiedzialności solidarnej przez „osoby trzecie” było możliwe przez dokonanie płatności na rachunek VAT dostawcy towarów lub usługodawcy lub przez zwrot otrzymanej płatności na rachunek VAT podatnika, od którego otrzymano płatność.

Nowelizacja dodaje trzeci sposób pozwalający uwolnić się od odpowiedzialności solidarnej, który jest dedykowany podatnikom nabywającym wierzytelności (w praktyce to faktorzy). Dodawany sposób uwolnienia się od odpowiedzialności solidarnej będzie stosowany m.in. w sytuacji zmiany podatnika nabywającego wierzytelność (faktora), tj. po zawarciu porozumienia (umowy) prowadzącego do zmiany wierzyciela wierzytelności wynikających z umowy dostaw towarów lub świadczenia usług przez dostawcę, objętych umową o nabyciu wierzytelności.

– rozszerzenie korzyści z zastosowania MPP (zapłata przez faktora w faktoringu odwróconym)

Nowelizacja w art. 108c VAT wprowadziła zmiany, zgodnie z którymi „przywileje” wynikające z zastosowania mechanizmu podzielonej płatności (niestosowanie sankcji VAT oraz podwyższonych odsetek od zaległości) są stosowane również w przypadku, gdy zapłata kwoty odpowiadającej kwocie podatku wynikającej z otrzymanej faktury zostanie zapłacona z zastosowaniem mechanizmu podzielonej płatności przez podatnika innego niż wskazany na fakturze, np. przez faktora (przykładowo w faktoringu odwróconym).

W przypadku korzystania z faktoringu odwróconego faktura wystawiona przez dostawcę opłacana jest nie przez nabywcę lecz przez faktora. Jeżeli regulując należność faktor zastosuje mechanizm podzielonej płatności, wówczas w wyniku jego działania dochodzi nie tylko do zaspokojenia wierzytelności wynikającej ze sprzedaży towarów lub świadczenia usług, ale przez zastosowanie mechanizmu podzielonej płatności kwota odpowiadająca kwocie podatku VAT trafia na rachunek VAT dostawcy. Spełniony zostaje zatem cel w jakim mechanizm podzielonej płatności został wprowadzony, czyli zapewnienie większej stabilności wpływów z tytułu podatku od towarów i usług oraz zapobieganie unikaniu płacenia tego podatku.

Proponuje się zatem, aby w sytuacji, kiedy płatność za fakturę realizowana przy zaangażowaniu faktora w ramach tzw. faktoringu odwrotnego dokonana zostanie w mechanizmie podzielonej płatności, nabywca (klient faktora) mógł korzystać z wymienionych w art. 108c ustawy o VAT szczególnych rozwiązań.

Realizacja ww. zmiany została wprowadzona przez zmianę brzmienia art. 108c ust. 1 VAT oraz dodanie zdania drugiego do ust. 2 w tej regulacji prawnej.

– brak konieczności drukowania raportów fisk. i dokumentów z kas rejestrujących on line

Zgodnie z uprzednim stanem prawnym podatnicy prowadzący ewidencję sprzedaży przy zastosowaniu kas rejestrujących byli obowiązani dokonać wydruku dokumentów fiskalnych wystawianych przy zastosowaniu kas rejestrujących, z wyjątkiem dokumentów, o których mowa w art. 111 ust. 3a pkt 1 lit. b VAT, tj. paragonów fiskalnych, a w przypadku kas rejestrujących on-line również faktur, które za zgodą nabywcy, są przesyłane w sposób z nim uzgodniony w postaci elektronicznej.

Nowelizacja w art. 111 ust. 3a pkt 8 VAT wprowadziła rezygnację z obowiązku drukowania dokumentów wystawianych przy zastosowaniu kas rejestrujących – tj.: raportów fiskalnych i dokumentów niefiskalnych wystawianych przez podatników prowadzących ewidencję sprzedaży przy ich zastosowaniu.

Rozwiązanie to będzie ma zastosowanie tylko do kas online, w tym kas wirtualnych. Powyższe pozwoli podatnikom na wybór, czy decydują się na przechowywanie raportów fiskalnych oraz dokumentów niefiskalnych w postaci papierowej, czy też wyłącznie elektronicznej.

Mimo, że wprowadzane rozwiązanie oznacza, że podatnicy nie będą mieli obowiązku drukowania tych dokumentów, dokumenty te nadal będą wystawiane, tak jak do tej pory, tj. w postaci elektronicznej. Rozwiązanie takie stanowi ułatwienie oraz zmniejszenie kosztów wywiązywania się z obowiązków ewidencyjnych.

Z wprowadzaną zmianą w art. 111 ust. 3a pkt 8 VAT wiąże się również potrzeba odpowiedniego dostosowania delegacji zawartej w art. 111 ust. 7a pkt 1 VAT, art. 111b ust. 3 pkt 2 VAT i art. 145a ust. 15 pkt 1 VAT oraz wprowadzenia przepisu przejściowego i związanego z tym odpowiedniego wydania rozporządzeń w oparciu o te delegacje.

– zwrot kwoty wydanej na zakup kasy rejestrującej bez wydawania decyzji

Podatnik zwolniony od podatku, aby uzyskać zwrot kwoty wydanej na zakup kasy rejestrującej, o której mowa w art. 111 ust. 4 VAT, musi złożyć w miesiącu następującym po miesiącu, w którym rozpoczął prowadzenie ewidencji sprzedaży przy zastosowaniu kasy rejestrującej, wniosek w tej sprawie do właściwego naczelnika urzędu skarbowego.

Nowelizacja wprowadza regulację w wyniku której organ podatkowy, w przypadku wniosku, który nie budzi wątpliwości, będzie dokonywał zwrotu kwoty wydanej na zakup kasy rejestrującej bez wydawania decyzji. Wprowadzenie tej regulacji nie narusza praw podatników, ponieważ sprawdzenie wniosku odbywać się będzie zgodnie z warunkami przewidzianymi w Ordynacji podatkowej, a zwrot należnej kwoty wydatkowanej na zakup kasy rejestrującej nastąpi (tak jak dotychczas) na rachunek podatnika.

Podobnie jak w przypadku postępowania o stwierdzenie nadpłaty, gdy prawidłowość skorygowanego zeznania nie budzi wątpliwości, organ podatkowy zwraca nadpłatę bez wydawania decyzji (art. 75 § 4 O.p.), tak i w tej sytuacji, jeżeli prawidłowość wniosku o zwrot kwoty określonej w art. 111 ust. 4 ustawy o VAT nie budzi wątpliwości, organ podatkowy dokonuje jej zwrotu bez wydawania decyzji. W takim przypadku wniosek złożony przez podatnika wywołuje skutki prawne.

– liberalizacja warunków szybszego zwrotu VAT dla tzw. podatników bezgotówkowych

Przepisy dotyczące zwrotu podatku VAT dla tzw. podatników bezgotówkowych zaczęły obowiązywać od 1.01.2022 r. (art. 87 ust. 6e VAT, art. 146k VAT).

Zgodnie z tymi rozwiązaniami preferencja podatkowa (art. 87 ust. 6d VAT) oznacza możliwość uzyskania zwrotu podatku VAT w terminie 15 dni licząc od dnia:
1) w którym upłynął termin do złożenia deklaracji, o której mowa w art. 99 ust. 1-3, w przypadku złożenia:
a. deklaracji, w której podatnik wykazał zwrot różnicy podatku,
b. korekty deklaracji, w której podatnik wykazał zwrot różnicy podatku, jeżeli jej złożenie nastąpiło przed upływem terminu do złożenia deklaracji;
2) złożenia korekty deklaracji, w której podatnik wykazał zwrot różnicy podatku, jeżeli jej złożenie nastąpiło po upływie terminu do złożenia deklaracji.

Możliwość ta jest obwarowana szeregiem warunków (art. 87 ust. 6e VAT warunki ekonomiczne oraz tzw. bezpieczniki podatkowe).

W zakresie stałej liberalizacji warunków zwrotu analizy przeprowadzone przez MF i KAS wskazują na możliwość skrócenia czasu badania warunków dot. posiadania wyłącznie kas fiskalnych online lub wirtualnych oraz skrócenia czasu badania spełnienia warunku wartości sprzedaży osiąganych na tych kasach przy jednoczesnym obniżeniu progu wartości do 40 tys. zł miesięcznie.

Zmiany wprowadzane w art. 87 ust. 6e pkt 2 i pkt 4 polegają na obniżeniu z 12 miesięcy do 6 miesięcy okresu, który jest badany dla ustalania warunku:
– osiągania przez podatnika łącznej wartości sprzedaży wraz z podatkiem, zaewidencjonowanej przy zastosowaniu kas rejestrujących online lub wirtualnych, za każdy okres rozliczeniowy nie niższej niż 50 tys. zł (po zmianie nie niższej niż 40 tys. zł), oraz
– prowadzenia ewidencji sprzedaży przy zastosowaniu wyłącznie kas rejestrujących, które umożliwiają połączenie i przesyłanie danych między kasą rejestrującą a Centralnym Repozytorium Kas (tzw. kasy online lub wirtualne).

Zmiana jest związana ze stopniową rosnącą ilością kas online i wirtualnych wprowadzanych do używania przez podatników, która oddziałuje na coraz większą spełnialność tych warunków przez przedsiębiorców.

Jednocześnie stałemu obniżeniu ulegnie próg łącznej wartości sprzedaży wraz z podatkiem, zaewidencjonowanej przy zastosowaniu kas rejestrujących online lub wirtualnych, za każdy okres rozliczeniowy – z 50 tys. zł do 40 tys. zł.

W zakresie zmian o charakterze czasowym nowela przewiduje umożliwiające podatnikom korzystanie z preferencji szybszego zwrotu VAT po spełnieniu wprowadzonych przejściowo (w okresie 2 lat) obniżonych progów dla 2 ekonomicznych warunków zwrotu.

Zgodnie ze zmianami do art. 146k VAT w okresie dwóch lat od wejścia w życie zmienionych przepisów podatnik ma możliwość skorzystania z preferencyjnych warunków zwrotu VAT pod warunkiem, że:
– udział procentowy łącznej wartości sprzedaży wraz z podatkiem zaewidencjonowanej przy zastosowaniu kas rejestrujących (online lub wirtualnych), w danym okresie rozliczeniowym w całkowitej wartości sprzedaży wraz z podatkiem dokonanej przez podatnika w danym okresie rozliczeniowym, był nie niższy niż 70% (po okresie dwóch lat warunek wzrośnie do wymaganych 80%),
– udział procentowy otrzymanych płatności zrealizowanych z wykorzystaniem instrumentów płatniczych, w tym również przy użyciu usługi polecenia przelewu w rozumieniu ustawy z dnia 19 sierpnia 2011 r. o usługach płatniczych, z tytułu sprzedaży wraz z podatkiem, zaewidencjonowanej przy zastosowaniu kas rejestrujących (online lub wirtualnych), dokumentowanej paragonami z oznaczeniem, z którego wynika, że płatność została dokonana przy użyciu karty płatniczej, przez wykonanie płatności mobilnej lub usługi polecenia przelewu, zgodnym z formą otrzymanej płatności, w stosunku do łącznej wartości sprzedaży wraz z podatkiem zaewidencjonowanej przy zastosowaniu tych kas w danym okresie rozliczeniowym, był nie niższy niż 55% (po okresie dwóch lat warunek wzrośnie do wymaganych 80%).

We wskazanym okresie do łącznej wartości sprzedaży wraz z podatkiem zaewidencjonowanej przy zastosowaniu kas rejestrujących, o której mowa w art. 146k ust. 1 pkt 1 i 2 nie wlicza się wartości sprzedaży dokumentowanej fakturami, o których mowa w art. 106h ust. 2 i ustala w oparciu o dane gromadzone w Centralnym Repozytorium Kas (art. 146k ust. 2).

Natomiast całkowitą wartość sprzedaży wraz z podatkiem, o której mowa w art. 146k ust. 1 pkt 1, ustala się w oparciu o dane z JPK_VAT (art. 146k ust. 3 VAT).

Zmiany proponowane w art. 87 ust. 6e oraz do art. 146k VAT mają zastosowanie do okresów rozliczeniowych przypadających od dnia 1 kwietnia 2023 r. (art. 13 nowelizacji).

Poczynając od deklaracji składanej za kwiecień 2023 lub II kwartał 2023 dla okresów rozliczeniowych przypadających do dnia 31 marca 2025 r. do zwrotu będą miały zastosowanie:
– warunki ekonomiczne obniżone czasowo, określone w art. 146k, bardziej liberalne niż wynikające z brzmienia art. 87 ust. 6e pkt 1 lit. a i b., oraz
– warunki ekonomiczne obniżone na stałe, określone w zmienianym art. 87 ust. 6e pkt 2 i 4.

Poczynając od okresów rozliczeniowych przypadających od dnia 1 kwietnia 2025 r. w zakresie obowiązujących warunków ekonomicznych zwrotu będzie miał zastosowanie wyłącznie art. 87 ust. 6e w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą.

Dodawane przepisy art. 87 ust. 6m i 6n stanowią doprecyzowanie zasad proceduralnych dotyczących zwrotu VAT w terminie 15-dniowym.

Przepisy art. 87 ust. 6j–6l stanowią szczególną zasadę doręczania postanowień o przedłużeniu terminu 15-dniowego zwrotu VAT albo decyzji o odmowie dokonania zwrotu VAT w terminie 15 dni. Przewidują one fikcję doręczenia dla przypadków, gdy takie postanowienie lub decyzja nie zostaną podjęte albo odebrane w terminie 4 dni od dnia określonego w ust. 6j pkt 1–3.

Wprowadzenie odrębnych reguł doręczeń przy zwrotach w terminie 15 dni było uzasadnione wyjątkowym charakterem rozwiązań w zakresie szybkiego zwrotu VAT. Aktualnie proponuje się wzmocnienie ram proceduralnych szybkiego zwrotu VAT, tak żeby podatnik miał w każdej sytuacji zapewnioną możliwość skutecznego wniesienia zażalenia na postanowienie o przedłużeniu 15-dniowego terminu zwrotu VAT, lub odwołania od decyzji o odmowie zwrotu niezależnie od trybu jego doręczenia oraz okoliczności, czy postanowienie zostało następnie przez niego podjęte albo odebrane.

Zgodnie z dodawanym ust. 6m, jeżeli postanowienie o przedłużeniu 15-dniowego terminu zwrotu VAT zostałoby doręczone w sposób określony w ust. 6j–6l, z zastosowaniem tzw. fikcji doręczenia postanowienia, tj. z upływem 4 dni od dnia określonego w ust. 6j pkt 1–3, zażalenie wnosi się w terminie 17 dni od dnia dokonania doręczenia z upływem terminu tych 4 dni.

Odwołanie od decyzji o odmowie zwrotu VAT w 15-dniowym terminie doręczonej w sposób określony w ust. 6j-6l, z zastosowaniem tzw. fikcji doręczenia postanowienia, tj. z upływem 4 dni od dnia określonego w ust. 6j pkt 1-3, wnosi się w terminie 24 dni od dnia dokonania doręczenia z upływem terminu tych 4 dni (dodawany ust. 6n).

Zasada ma zastosowanie do wszystkich przypadków dokonania doręczenia w sposób, o którym mowa w ust. 6j-6l. Przykładowo, jeżeli postanowienie o przedłużeniu 15-dniowego terminu zwrotu nie zostanie odebrane w terminie 4 dni od dnia rozpoczęcia przechowywania pisma w placówce pocztowej, doręczenie uważa się za dokonane z upływem terminu tych 4 dni (art. 87 ust. 6j pkt 1). Termin 17 dni na wniesienie zażalenia byłby liczony od upływu 4 dni od pierwszego awiza (fikcja prawna doręczenia) niezależnie od tego czy w późniejszym czasie podatnik odbierze postanowienie z placówki pocztowej czy nieodebrane pismo zostanie zwrócone do organu.

Wydłużenie z 7 do 17 dni terminu na wniesienie zażalenia w przypadku dodatkowej weryfikacji zasadności zwrotu przez organ, lub z 14 do 24 dni w przypadku odwołania na decyzję organu, uzasadnione jest szczególnym charakterem tej preferencji podatkowej oraz wyważeniem praw proceduralnych podatnika.

Przyjęte terminy mają zrównać sytuację proceduralną podatników ubiegających się o zwrot VAT w trybie 15-dniowym z sytuacją podatników wnioskujących o zwrot VAT w innych trybach. Terminy te uwzględniają szczególne zasady doręczeń przewidziane dla potrzeb szybkiego zwrotu VAT w kontekście generalnych reguł doręczeń dla pozostałych trybów zwrotu VAT, tak żeby możliwości działania dla podatników były porównywalne niezależnie od procedury zwrotu.

– likwidacja wymogu uzgadniania prognozy proporcji lub prognozy prewspółczynnika

Ustawodawca wprowadził również przepisy, na mocy których nastąpiła likwidacja obowiązku uzgadniania z naczelnikiem urzędu skarbowego w formie protokołu proporcji do odliczenia podatku naliczonego oraz prognozy w celu odliczenia w celu obliczenia kwoty podatku naliczonego w przypadku podatników obowiązanych do stosowania tzw. prewspółczynnika.

Uprzednio wymóg uzgadniania z naczelnikiem urzędu skarbowego prognozy w formie protokołu w celu obliczenia kwoty podatku naliczonego do odliczenia funkcjonował na gruncie art. 86 ust. 2e VAT (tzw. prewspółczynnik) oraz na gruncie art. 90 ust. 8 VAT (proporcja odliczenia).

W przypadku prewspółczynnika wymóg dotyczy podatników obowiązanych do stosowania prewspółczynnika, którzy rozpoczynają w danym roku wykonywanie działalności (podlegającej VAT i pozostającej poza VAT) lub takich, którzy uznają że stosowany przez nich prewspółczynnik za poprzedni rok okazałby się niereprezentatywny.

W przypadku proporcji odliczenia, o której mowa w art. 90 ust. 8 VAT do przyjęcia proporcji wyliczonej szacunkowo, według prognozy uzgodnionej z naczelnikiem urzędu skarbowego, w formie protokołu byli obowiązani podatnicy, którzy w poprzednim roku podatkowym nie osiągnęli obrotu, o którym mowa w art. 90 ust. 3, lub u których obrót ten w poprzednim roku podatkowym był niższy niż 30 000 zł.

W miejsce wymogu uzgadniania prognozy proporcji zostało wprowadzone zawiadomienie naczelnika urzędu skarbowego o przyjętych przez podatnika proporcji lub prewspółczynniku. Stanowi to istotne odformalizowanie procedury ustalania proporcji wstępnej przez tych podatników ułatwiając funkcjonowanie zarówno samym podatnikom jak i organom.

Podatnicy, rozpoczynający wykonywanie działalności gospodarczej, którzy w poprzednim roku podatkowym nie osiągnęli obrotu, o którym mowa w ust. 3, lub u których obrót ten w poprzednim roku podatkowym był niższy niż 30 000 zł, samodzielnie ustalają zatem proporcję prognozowaną. Naczelnik urzędu skarbowego jest zawiadamiany o proporcji przyjętej przez takiego podatnika w terminie do 25 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym ta proporcja została zastosowana po raz pierwszy, nie później jednak niż w dniu przesłania pliku JPK.

– zmiany w zwolnieniu z tytułu importu towarów dla placówek dyplomatycznych

Przepisu ustawy o podatku VAT przewidują określone preferencje z tytułu importu towarów (zwolnienie od VAT) dla przedstawicielstw dyplomatycznych i ich personelu dyplomatycznego na zasadzie wzajemności i pod warunkiem nieodstępowania zaimportowanych towarów przez okres 3 lat osobom innym niż uprawnionemu personelowi dyplomatycznemu. Dotyczy to towarów przeznaczonych do użytku:
– urzędowego obcych przedstawicielstw dyplomatycznych, urzędów konsularnych oraz misji specjalnych w Rzeczypospolitej Polskiej, a także organizacji międzynarodowych mających siedzibę lub placówkę w Rzeczypospolitej Polskiej oraz
– osobistego personelu dyplomatycznego i personelu organizacji międzynarodowych.

Nowelizacja dodała przepis art. 80 ust. 2 VAT, który ma na celu wprowadzenie możliwości odstąpienia, na zasadzie wzajemności, importowanych pojazdów silnikowych w rozumieniu przepisów ustawy – Prawo o ruchu drogowym zwolnionych z podatku VAT przed upływem trzech lat bez konieczności zapłaty stosownych należności, jeżeli niezachowanie tego terminu spowodowane będzie uzasadnionymi okolicznościami związanymi z ważnym interesem służby dyplomatycznej dotyczącymi przesiedlenia uprawnionego członka personelu w celu podjęcia pracy w innym państwie (członkowskim lub w państwie trzecim) pod warunkiem jednakże, że pobyt członka personelu dyplomatycznego nie był krótszy niż 2 lata.

Okoliczności związane z ważnym interesem służby dyplomatycznej dotyczą sytuacji wynikających z potrzeby powierzenia akredytowanym członkom misji, urzędów konsularnych lub przedstawicielstw organizacji międzynarodowych funkcji w innym państwie przyjmującym lub objęcia innego stanowiska w służbie publicznej państwa wysyłającego.

– ułatwienia w pakiecie e-commerce (modyfikacja terminu płatności podatku oraz korekty w transakcji rozliczanych w OSS oraz IOSS)

Nowelizacja wprowadza również zmiany w przepisach art. 130c ust. 8, art. 133 ust. 8 i art. 138g ust. 8 VAT, które wynikają z konieczności zapewnienia podatnikom ochrony przed ewentualnymi konsekwencjami kwestionowania przez administracje podatkowe innych państw terminowego uiszczenia podatku VAT w procedurach szczególnych przez OSS (procedura unijna i nieunijna) i IOSS (procedura importu).

Uprzednio do terminu płatności podatku VAT rozliczanego z wykorzystaniem procedur szczególnych przez OSS i IOSS zastosowanie ma w szczególności art. 12 § 5 O.p. z którego wynika, że jeżeli ostatni dzień terminu przypada na sobotę lub dzień ustawowo wolny od pracy, za ostatni dzień terminu uważa się następny dzień po dniu lub dniach wolnych od pracy, chyba że ustawy podatkowe stanowią inaczej. W sytuacji zatem gdy ostatni dzień terminu przypada np. na sobotę, podatnik rozliczający VAT w procedurach szczególnych z wykorzystaniem punktu kompleksowej obsługi (One Stop Shop – OSS lub Import One Stop Shop – IOSS) uiszcza podatek w dniu następującym po dniu lub dniach wolnych od pracy tj. np. w poniedziałek.

Podatek rozliczany w procedurach szczególnych przez OSS i IOSS w dużej części jest należny administracjom podatkowym innych państw członkowskich UE. W związku z tym zdarzają się przypadki, że organy podatkowe innych państw członkowskich kwestionują terminowe uiszczenie podatku przez podatników zarejestrowanych do jednej z procedur szczególnych w Polsce.

W związku z powyższym nowelizacja modyfikuje termin płatności podatku w procedurach szczególnych przy użyciu OSS i IOSS przez zastosowanie reguły, zgodnie z którą termin płatności upływa również w przypadku gdy ostatni dzień terminu przypada na sobotę lub dzień ustawowo wolny od pracy. Takie rozwiązanie zapewni pełną zgodność krajowych przepisów z przepisami prawa unijnego. Uiszczenie przez podatnika podatku w tak określonym terminie wyeliminuje ryzyko kwestionowania terminowości wpłaty przez obce administracje podatkowe, które nie zawsze rozumieją szczegółowe uregulowania obowiązujące w Polsce, w tym przepisy Ordynacji podatkowej.

Korekty transakcji.

Korygowanie transakcji rozliczonych przez OSS następuje zasadniczo w bieżącej deklaracji, składanej w tym systemie. Jednakże w określonych sytuacjach wskazanych w art. 61 ust. 2 rozporządzenia wykonawczego Rady (UE) nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r. ustanawiającego środki wykonawcze do dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L nr 77 z 23.03.2011, str. 1, z późn. zm.), zwanego dalej „rozporządzeniem 282/2011” (upływ 3 lat po terminie złożenia deklaracji), i art. 61a ww. rozporządzenia (zaprzestanie korzystania z procedury szczególnej, zmiana państwa członkowskiego identyfikacji) korekta taka może być złożona wyłącznie bezpośrednio do państwa członkowskiego konsumpcji (poza systemem OSS).

Uprzednio obowiązujące przepisy ustawy o VAT nie regulowały wprost kwestii korygowania deklaracji w ww. przypadkach. Dotyczy to również transakcji, które zostały rozliczone w ramach systemu Mini One Stop Shop (MOSS). Obowiązujący od dnia 1 lipca 2021 r. przepis art. 130c ust. 5a VAT określił sposób i ostateczny termin dokonywania korekt deklaracji VAT w ramach procedury unijnej (korekta jest dokonywana w kolejnej deklaracji w terminie trzech lat od dnia upływu terminu złożenia pierwotnej deklaracji), czyli nie obejmuje sytuacji określonej w art. 61 ust. 2 rozporządzenia 282/2011.

Przykład: Przedsiębiorca z Niemiec zarejestrowany do procedury unijnej w państwie członkowskim swojej siedziby zaprzestał stosowania tej procedury. Ostatnią deklarację złożył za III kwartał 2021 r., w której wykazał podatek należny do zapłacenia w Polsce jako państwu członkowskiemu konsumpcji. Następnie podatnik chce skorygować tę deklarację. Korekta powinna być złożona bezpośrednio do państwa członkowskiego konsumpcji, tj. do organów podatkowych w Polsce (korygowana deklaracja będzie składana poza systemem OSS). Wcześniej nie było formalnej możliwości złożenia takiej korekty w Polsce, ponieważ nie było formularza korekty deklaracji, w której zagraniczny podatnik mógłby dokonać korekty.

Aby umożliwić podatnikom złożenie w takich przypadkach korekty deklaracji, nowelizacja wprowadziła odpowiednie przepisy w ustawie o VAT, a mianowicie:
– art. 130ca ust. 1 VAT, zgodnie z którym podatnik, dla którego państwem członkowskim konsumpcji jest Polska, składa korektę deklaracji VAT drogą elektroniczną, za pomocą aplikacji informatycznej udostępnionej na stronie podmiotowej urzędu obsługującego ministra właściwego do spraw finansów publicznych, do Łódzkiego Urzędu Skarbowego. Z uwagi na to, że podatnik składając korektę deklaracji może już nie być zidentyfikowany na potrzeby procedury szczególnej rozliczania VAT, a art. 3 ust. 3 pkt 3 tej ustawy określa Łódzki Urząd Skarbowy jako właściwy organ podatkowy dla podatników, dla których państwem członkowskim konsumpcji jest Polska, zidentyfikowanych na potrzeby tej procedury, bezpośrednio w przepisie konieczne jest doprecyzowanie właściwego urzędu, do którego będą składane takie korekty,
– art. 130ca ust. 2 VAT, który określa jakie dane zawierała korekta deklaracji,
– art. 130ca ust. 3 VAT, który reguluje kwestie waluty w jakiej należy sporządzić korektę deklaracji oraz sposób przeliczania waluty krajowej na euro. Zgodnie z projektowanym przepisem w tym przypadku odpowiednie zastosowanie będą miały przepisy art. 130c ust. 6 i 7 ustawy o VAT. Oznacza to, że korekty będą sporządzane w euro, natomiast w sytuacji gdyby konsumenci dokonywali płatności w innych walutach niż euro, do ich przeliczenia na euro należałoby zastosować kurs wymiany opublikowany przez Europejski Bank Centralny w ostatnim dniu danego okresu rozliczeniowego (tj. ostatni dzień kwartału) albo – jeżeli nie zostanie opublikowany w tym dniu – kurs wymiany opublikowany następnego dnia.
Należy zauważyć, że przepisy unijne nie regulują kwestii w jakiej walucie należy sporządzać korekty deklaracji składane poza systemem MOSS/OSS bezpośrednio do państwa członkowskiego konsumpcji. Zgodnie z Dyrektywą VAT deklaracje VAT składane w procedurach szczególnych są sporządzane w euro. Państwa członkowskie, które nie przyjęły euro, mogą jednak wymagać sporządzenia deklaracji VAT w swoich walutach krajowych. Spośród państw spoza strefy euro jedynie trzy państwa (Dania, Węgry i Chorwacja) wymagają sporządzania deklaracji w ich walutach krajowych. Zatem zdecydowana większość państw członkowskich sporządza deklaracje i wpłaca VAT w ramach procedur szczególnych w euro, dlatego też dostosowanie systemów informatycznych KAS byłoby podyktowane potrzebami pojedynczych państw, co byłoby nieproporcjonalnym nakładem prac względem potrzeb niewielkiej części zagranicznych podatników z tych pojedynczych państw,
– art. 130ca ust. 4 VAT, zgodnie z którym kwoty VAT, w odniesieniu do której dokonywana jest korekta, należy wpłacić w euro, na rachunek bankowy Łódzkiego Urzędu Skarbowego.

Przykład: Przedsiębiorca z Niemiec zarejestrowany do procedury unijnej w państwie członkowskim swojej siedziby zaprzestał stosowania tej procedury. Ostatnią deklarację złożył za III kwartał 2021 r., w której wykazał podatek należny do zapłacenia w Polsce jako państwu członkowskiemu konsumpcji. Następnie podatnik chce skorygować tę deklarację. Po wprowadzeniu nowelizacji ma możliwość złożenia korekty deklaracji bezpośrednio do państwa członkowskiego konsumpcji, tj. bezpośrednio do Łódzkiego Urzędu Skarbowego w Polsce.

Nowelizacja art. 133a VAT

Ww. uwagi do art. 130ca VAT znajdują analogiczne zastosowanie do nowelizowanego art. 133a VAT.

W przypadku bowiem transakcji rozliczonych uprzednio w procedurze nieunijnej w ramach systemu OSS przewiduje się identyczne zasady składania korekt deklaracji. Korekta składana jest bezpośrednio do państwa członkowskiego konsumpcji, przy czym następuje to poza systemem OSS. Ponadto należy wskazać, że obowiązujący od dnia 1 lipca 2021 r. przepis art. 133 ust. 4a VAT określił sposób i ostateczny termin dokonywania korekt deklaracji VAT w ramach procedury nieunijnej (korekta jest dokonywana w kolejnej deklaracji w terminie trzech lat od dnia upływu terminu złożenia pierwotnej deklaracji), czyli nie obejmuje sytuacji określonej w art. 61 ust. 2 rozporządzenia 282/2011.

Nowelizacja art. 138ga VAT

Korygowanie transakcji rozliczonych przez Import One Stop Shop (IOSS) następuje zasadniczo w bieżącej deklaracji składanej w tym systemie

Jednakże w określonych sytuacjach wskazanych w art. 61 ust. 2 rozporządzenia nr 282/2011 (upływ 3 lat po terminie złożenia deklaracji) i art. 61a ww. rozporządzenia (zaprzestanie korzystania z procedury szczególnej, zmiana państwa członkowskiego identyfikacji) korekta taka może być złożona wyłącznie bezpośrednio do państwa członkowskiego konsumpcji (poza systemem IOSS).

Aby umożliwić podatnikom, a w przypadku podatników reprezentowanych przez pośrednika – pośrednikowi, w sytuacji gdy podatnik zaprzestaje stosowania procedury importu albo zostaje z niej wykluczony albo zmienia państwo członkowskie identyfikacji zgodnie z art. 57f rozporządzenia 282/2011, złożenie w takich przypadkach korekty deklaracji, nowelizacja wprowadza odpowiednie przepisy w ustawie o VAT. Skorygowane deklaracje będą składane poza systemem IOSS bezpośrednio do Łódzkiego Urzędu Skarbowego.

Podobnie, gdy pośrednik zostanie wykreślony z rejestru lub zmieni państwo członkowskie identyfikacji, wówczas w przypadku, gdy musi dokonać korekty złożonych deklaracji, w odniesieniu do podatników, których reprezentował w procedurze importu – taka korekta może być złożona również wyłącznie bezpośrednio do państwa członkowskiego konsumpcji (poza systemem IOSS).

W przypadku transakcji rozliczonych uprzednio w systemie Import One Stop Shop (IOSS) przewiduje się analogiczne zasady składania korekt deklaracji jak w przypadku OSS. Korekta składana jest bezpośrednio do państwa członkowskiego konsumpcji, przy czym następuje to poza systemem IOSS. Zaproponowane przepisy zawierają analogiczne rozwiązania, jak te przewidziane w art. 130ca oraz 133a ustawy o VAT, dlatego wyjaśnienia do tych przepisów pozostają aktualne również do art. 138ga ustawy o VAT.

– zmiany w systemie TAXFREE

Od 1 stycznia 2022 r. w systemie TAX FREE obowiązuje elektroniczny obieg dokumentów i elektroniczne potwierdzanie przez organy celne wywozu towarów poza terytorium UE. Oznacza to, że co do zasady sprzedawca otrzymuje elektroniczne potwierdzenie wywozu towarów poza UE w dniu, w którym nastąpił ten wywóz.

Aby uzyskać zwrot podatku w formie gotówkowej podróżny musi przyjechać ponownie do Polski w celu osobistego odbioru zwracanego podatku. W takim przypadku dokument, na których podróżny potwierdził własnoręcznym czytelnym podpisem otrzymanie zwrotu kwoty podatku, ze wskazaniem daty otrzymania zwrotu, sprzedawca co do zasady może otrzymać po terminie do złożenia deklaracji podatkowej pomimo posiadania już elektronicznego potwierdzenia wywozu. W konsekwencji do danej dostawy towarów sprzedawca nie może zastosować stawki 0%.

W celu wyeliminowania wątpliwości co do możliwości dokonywania korekt podatku należnego od dostawy towarów dokonanej dla podróżnego w sytuacji gdy zwrot podatku podróżnemu nastąpił w formie wypłaty gotówkowej po upływie terminu do złożenia deklaracji podatkowej, w której rozliczona została dana dostawa, proponuje się zmianę art. 129 VAT ust. 2 VAT, polegająca na przeniesieniu obecnego przepisu do pkt 1 i dodanie pkt 2.

Zgodnie z proponowaną zmianą w przypadku gdy sprzedawca dokona zwrotu podatku w gotówce i uzyska dokument, na którym podróżny potwierdził własnoręcznym czytelnym podpisem otrzymanie zwrotu kwoty podatku po upływie terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy podatnik będzie mógł dokonać korekty podatku należnego od tej dostawy w rozliczeniu za okres rozliczeniowy, w którym otrzymał ten dokument.

Prawo do dokonania korekty będzie możliwe gdy sprzedawca będzie w posiadaniu tego dokumentu nie później niż przed upływem 10 miesięcy, licząc od końca miesiąca, w którym dokonano dostawy. Termin ten jest analogiczny jak w sytuacji otrzymania po terminie do złożenia deklaracji podatkowej dokumentu potwierdzającego wywóz towaru poza terytorium Unii Europejskiej i potwierdza obowiązujące dotychczas rozwiązania gdzie zwrot podatku w gotówce w praktyce następuje w dniu przedstawienia przez podróżnego dokumentu zawierającego potwierdzenie wywozu.

– zmiany w zakresie WIS, WIA i WIT

Nowelizacja wprowadza również konsolidację wydawania wiążących informacji – wiążące informacje stawkowe (WIS), wiążące informacje akcyzowe (WIA), wiążące informacje taryfowe (WIT) oraz wiążące informacje o pochodzeniu (WIP) – poprzez wyznaczenie dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (KIS) – jako organu właściwego do wydawania WIT, WIP i WIA w ramach I instancji oraz rozpatrywania spraw odwoławczych w ramach II instancji.

(uprzednio WIS były wydawane przez dyrektora KIS, WIA – przez dyrektora Izby Administracji Skarbowej we Wrocławiu, a WIT oraz WIP – przez dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie, a organem odwoławczym w zakresie WIS był dyrektor KIS, w zakresie WIA – dyrektor IAS w Warszawie, natomiast w zakresie WIT i WIP – Szef Krajowej Administracji Skarbowej) – co zapewnia przedsiębiorcom uzyskanie wiążących informacji za pośrednictwem tego samego organu oraz jednolitość ww. wiążących informacji w skali kraju.

Nowelizacja wprowadza zmiany, m.in. w następujących przepisach:

art. 42a VAT – zmiana zawarta w tym przepisie w pkt 3 polega na zróżnicowaniu obligatoryjnych elementów WIS w zależności od celu, dla jakiego złożono wniosek o jej wydanie.

art. 42b w ust. 1 pkt 4 i 5 VAT – zmiana polega na uzupełnieniu katalogu podmiotów uprawnionych do wystąpienia z wnioskiem o wydanie WIS. O WIS będą mogły wystąpić – oprócz podmiotów dokonujących lub zamierzających dokonywać czynności podlegających opodatkowaniu VAT i zamawiających w rozumieniu ustawy – Prawo zamówień publicznych – również podmioty publiczne w rozumieniu ustawy z dnia 19 grudnia 2008 r. o partnerstwie publiczno-prywatnym – w zakresie mającym wpływ na sposób obliczenia wynagrodzenia w związku z zawieraną umową o partnerstwie publiczno-prywatnym oraz zamawiający w rozumieniu ustawy z dnia 21 października 2016 r. o umowie koncesji na roboty budowlane lub usługi – w zakresie mającym wpływ na sposób obliczenia wynagrodzenia koncesjonariusza wraz z ewentualną płatnością od zamawiającego w związku z zawieraną umową koncesji na roboty budowlane lub usługi.

art. 42b ust. 2 VAT – zmiana ma na celu ujednolicenie tej regulacji z przepisami dotyczącymi WIA i doprecyzowanie, że oprócz wskazanych w przepisie elementów wniosku o wydanie WIS o charakterze obligatoryjnym, wzór wniosku może zawierać także elementy o charakterze fakultatywnym

art. 42b ust. 2 pkt 4 i ust. 6 VAT, art. 42d VAT i uchylenie art. 42f VAT – nowelizowane przepisy mają na celu likwidację opłaty należnej od wniosku o wydanie WIS w wysokości 40 zł. Zniesienie opłaty wiąże się z uproszczeniem procedury wydawania WIS i zredukowaniem obciążeń dla podatników. Wysokość opłaty jest i tak niewspółmiernie niska w odniesieniu do kosztów administracyjnych prowadzenia postępowania o wydanie WIS.

art. 42ha VAT – nowelizacja precyzyjnie definiuje co należy rozumieć pod pojęciem okresu ważności WIS. Do obowiązującego obecnie przepisu, że WIS jest wydawana na okres 5 lat dodano przepisy definiujące okres ważności WIS, aby kwestia ta nie budziła wątpliwości. WIS jest więc ważna od dnia następującego po dniu jej doręczenia do dnia:
1) doręczenia decyzji o zmianie WIS albo decyzji o uchyleniu WIS albo
2) poprzedzającego dzień wygaśnięcia na podstawie art. 42h ust. 1, albo
3) upływu okresu na jaki została wydana
– w zależności od tego, które ze zdarzeń nastąpiło wcześniej.
Powyższe oznacza, że okres 5 lat na jaki jest wydawana WIS ulega skróceniu w wyniku zmiany, uchylenia lub wygaśnięcia tej WIS.

art. 42g ust. 3 VAT – wprowadzenie tej regulacji będzie stanowiło niebudzącą wątpliwości podstawę prawną do wydania rozstrzygnięcia w formie decyzji odmawiającej wydania WIS w sytuacji, gdy przedmiot wniosku o wydanie WIS nie będzie spełniał przesłanek określonych w art. 42b ust. 5 pkt 2 VAT.

art. 42h ust. 1 VAT – zmiana w art. 42h ust. 1 ma na celu doprecyzowanie, w jakich przypadkach niezgodności WIS z przepisami prawa podatkowego nastąpi wygaśnięcie tej WIS.

Będzie to miało miejsce w sytuacji, gdy w wyniku zmian w przepisach ustawy o VAT lub przepisach wykonawczych wydanych na jej podstawie zmieni się klasyfikacja towaru albo usługi według odpowiedniej klasyfikacji lub stawka podatku właściwa dla towaru albo usługi lub podstawa prawna wskazanej w WIS stawki podatku.

Jeżeli zatem zmianie ulegnie przykładowo stawka VAT na określony towar objęty preferencyjną stawką VAT z 8% do 5%, WIS – określająca stawkę podatku dla tego towaru – staje się niezgodna z przepisem ustawy o VAT lub przepisami wykonawczymi wydanymi na jej podstawie, ponieważ wskazuje niewłaściwą stawkę VAT.

art. 42h ust. 3 VAT – projektowany przepis zwiększa kompetencje dyrektora KIS w zakresie wszczęcia postępowania w celu zmiany ostatecznej WIS i przyznaje kompetencje do uchylenia ostatecznej WIS. Zasadniczo to dyrektor KIS będzie dokonywał wszystkich zmian i uchyleń WIS. W przypadku wystąpienia albo uzasadnionego przypuszczenia wystąpienia przesłanek powodujących nieprawidłowość WIS, w tym jej niezgodność z prawem, dyrektor KIS będzie wszczynał z urzędu postępowanie w sprawie zmiany albo uchylenia ostatecznej WIS.

art. 42h ust. 3a VAT – ustawodawca wprowadza wskazanie, że po wszczętym z urzędu i przeprowadzonym postępowaniu w celu zmiany albo uchylenia ostatecznej WIS (na podstawie art. 42h ust. 3) dyrektor KIS jest uprawniony do wydania – w zależności od ustaleń dokonanych w trakcie tego postępowania – decyzji wskazanych w proponowanym przepisie. Zgodnie zatem z projektowanym przepisem, po przeprowadzeniu wszczętego postępowania dyrektor KIS – w zależności od sytuacji:
1) uchyli WIS i w tym zakresie orzeknie co do istoty sprawy albo umorzy postępowanie, albo
2) zmieni WIS i w tym zakresie orzeknie co do istoty sprawy, albo
3) umorzy postępowanie, jeżeli w jego wyniku sprawa zostałaby rozstrzygnięta jak w WIS albo jeżeli postępowanie stało się bezprzedmiotowe.

– rozszerzenie płatności z rachunku VAT (przelewy w ramach grup VAT)

Nowelizacja zmieniła również brzmienie art. 62 ustawy prawo bankowe.

Najważniejsza zmiana dotyczy wprowadzenia regulacji w zakresie przekazania środków między rachunkami VAT w ramach grupy VAT, czyli nowego rodzaju podatnika wprowadzonego do ustawy o VAT ustawą z dnia 29 października 2021 r. Z uwagi na fakt, że odpowiedzialnym za zapłatę do urzędu skarbowego należnych podatków w ramach grupy VAT jest przedstawiciel grupy VAT, powstała konieczność wprowadzenia możliwości przepływu środków z rachunku VAT poszczególnych członków takiej grupy na rachunek VAT przedstawiciela grupy VAT.

Jednocześnie w art. 62b w ust. 2 pkt 2 prawa bankowego nowelizacja rozszerza katalog podatków i należności, jakie mogą być regulowane środkami z rachunku VAT. W tym zakresie wprowadza możliwość uregulowania środkami z rachunku VAT, dodatkowo:
– podatku od wydobycia niektórych kopalin oraz odsetek za zwłokę w tym podatku,
– podatku od sprzedaży detalicznej oraz odsetek za zwłokę w tym podatku,
– opłaty od środków spożywczych, dodatkowej opłaty oraz odsetek za zwłokę od tej opłaty,
– zryczałtowanego podatku od wartości sprzedanej produkcji oraz odsetek za zwłokę w tym podatku,
– podatku tonażowego oraz odsetek za zwłokę w tym podatku oraz
– opłaty, o której mowa w art. 92 ust. 11 ustawy z dnia 26 października 1982 r. o wychowaniu w trzeźwości i przeciwdziałaniu alkoholizmowi (Dz. U. z 2023 r. poz. 165), dodatkowej opłaty, o której mowa w art. 92 ust. 21 tej ustawy wraz z odsetkami za zwłokę od tych opłat (tzw. opłaty od małpek).

3. Zmiany w zakresie faktur VAT – obowiązujące od 1.09.2023 r.

W ustawie z dnia 16.06.2023 r. o zmianie ustawy o podatku VAT oraz niektórych innych ustaw wprowadzającej obowiązkowy KSeF oraz faktury ustrukturyzowane od dnia 1 lipca 2024 r., ustawodawca wprowadził również już wcześniej pozostałe istotne zmiany dotyczące wystawiania faktur zaliczkowych oraz faktur korygujących.

– zmiany w zakresie faktur zaliczkowych

Uprzednie przepisy nie zwalniały z obowiązku wystawiania faktur zaliczkowych, gdy wpłata zaliczki i sprzedaż miały miejsce w tym samym okresie rozliczeniowym.

Od dnia 1.09.2023 r. ustawodawca wprowadza w tym zakresie zmiany z których wynika, że podatnik nie jest już obowiązany do wystawienia faktury zaliczkowej, jeżeli całość lub część zapłaty otrzymał w tym samym miesiącu, w którym dokonał czynności, na poczet których otrzymał tę płatność.

Zasady te nie mają miały zastosowania w przypadku faktur wystawianych w szczególnych terminach wymienionych w art. 106i ust. 3-8 VAT.

W sytuacji, gdy podatnik nie wystawi faktury zaliczkowej, tylko jedną fakturę końcową, taka faktura będzie musiała dodatkowo zawierać datę otrzymania zapłaty, o ile taka data jest określona i różni się od daty wystawienia faktury.

Ustawodawca postanowił również, że faktura końcowa, gdy faktury zaliczkowe są wystawiane za pomocą KSeF, będzie musiała zawierać numery identyfikujące w Krajowym Systemie e-Faktur faktury zaliczkowe.

regulacja prawna:

art. 106b VAT
ust. 1a. Podatnik nie jest obowiązany do wystawienia faktury, o której mowa w ust. 1 pkt 4, jeżeli całość lub część zapłaty, o której mowa w tym przepisie, otrzymał w tym samym miesiącu, w którym dokonał czynności, na poczet których otrzymał całość lub część tej zapłaty.
ust. 1b. Przepisu ust. 1a nie stosuje się w przypadkach, o których mowa w art. 106i ust. 3–8.”;

art. 106e ust. 1a VAT
W przypadku niewystawienia przez podatnika faktury, o której mowa art. 106b ust. 1 pkt 4, z powodów określonych w art. 106b ust. 1a, wystawiona przez podatnika po wydaniu towaru lub wykonaniu usługi faktura – w zakresie danych określonych w ust. 1 pkt 6 – powinna zawierać również datę otrzymania zapłaty, o której mowa w art. 106b ust. 1 pkt 4, o ile taka data jest określona i różni się od daty wystawienia faktury.

art. 106f VAT
ust. 3. Zdanie drugie
Faktura, o której mowa w zdaniu pierwszym, powinna również zawierać numery identyfikujące w Krajowym Systemie e-Faktur faktury wystawione przed wydaniem towaru lub wykonaniem usługi, a w przypadku faktur innych niż faktury ustrukturyzowane – numery tych faktur.

ust. 4. W przypadku gdy wystawiono więcej niż jedną fakturę dokumentującą otrzymanie części zapłaty, a faktury te obejmują łącznie całą zapłatę, ostatnia z tych faktur powinna zawierać również numery identyfikujące poprzednie faktury w Krajowym Systemie e-Faktur, a w przypadku faktur innych niż faktury ustrukturyzowane – numery poprzednich faktur.

– zmiany w zakresie faktur korygujących

Zgodnie z nowym brzmieniem art. 106j ust. 2 pkt 2a VAT, e-faktura korygująca będzie musiała zawierać numer KSeF faktury, której dotyczy faktura korygująca. Wymóg ten nie dotyczy przypadków, gdy faktura korygowana nie posiada tego numeru.

Wskazana zasada ma również zastosowanie do faktury wystawionej przez podmiot nieposiadający siedziby działalności gospodarczej w Polsce, w przypadku gdy pierwotną fakturę wystawiono w KSeF.

4. Podsumowanie zmian w zakresie faktur VAT wprowadzonych w 2022 r.

Na mocy ustawy z dnia 29 października 2021 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw, regulująca zasady funkcjonowania Krajowego Systemu e-Faktur (tzw. KSeF), ustawodawca wprowadził uzupełnienia pakietu rozwiązań SLIM VAT 2.

Celem ww. nowelizacji było także dalsze uproszczenie rozliczania podatku od towarów i usług, dotyczące modyfikacji zasad wystawiania faktur korygujących, w tym zmniejszenie liczby elementów takiej faktury, a także faktur zaliczkowych oraz fakultatywnego stosowania duplikatów faktur.

Na mocy ww. noweli od dnia 1.10.2022 r. ustawodawca upraszcza również rozwiązania prawne związane z dokumentowaniem transakcji gospodarczych na gruncie podatku VAT:

– zmiany w oznaczeniach i treści faktur korygujących oraz zakresie duplikatów faktur VAT

W art. 106j ust. 1 VAT określa się przypadki, w jakich po wystawieniu faktury podatnik wystawia fakturę korygującą.

Nowelizacja w zakresie art. 106j ust. 2 VAT ma na celu uproszczenie przepisów i zmniejszenie obowiązków podatkowych związanych z rozliczaniem VAT, w związku z czym, ustawodawca rezygnuje z obowiązku umieszczania na fakturze korygującej:
– wyrazów „FAKTURA KORYGUJĄCA” albo „KOREKTA”,
– przyczyny korekty,
– daty dokonania lub zakończenia dostawy towarów lub wykonania usługi lub daty otrzymania zapłaty, o której mowa w art. 106b ust. 1 pkt 4 ustawy.

Podatnik może ww. elementy określać na tych dokumentach fakultatywnie.

Zgodnie z przepisami art. 106j ust. 2aVAT, faktura korygująca może zawierać:
1) wyrazy „FAKTURA KORYGUJĄCA” albo „KOREKTA”;
2) przyczynę korekty.

Z kolei, w art. 106l ust. 2 VAT, w przypadku gdy faktura ulegnie zniszczeniu albo zaginie, faktura wystawiona ponownie zawiera datę jej wystawienia oraz może zawierać wyraz „DUPLIKAT. Nie będzie zatem – jak dotychczas – obowiązku zamieszczania tego oznaczenia.

– uproszczenie treści faktury zaliczkowej

W art. 106f ust. 1 pkt 4 VAT ustawodawca rezygnuje z wymogu umieszczania na fakturze zaliczkowej ceny jednostkowej netto.

– wydłużenie terminy na wystawienie FV (do 60 dni)

W art. 106i ust. 7 VAT umożliwia podatnikom wystawianie faktur nie wcześniej niż 60. dnia przed dokonaniem dostawy towaru lub wykonaniem usługi, jak i 60. dnia przed otrzymaniem, przed dokonaniem dostawy towaru lub wykonaniem usługi, całości lub części zapłaty (obecnie faktury nie mogą być wystawione wcześniej niż 30. dnia przed dokonaniem tych czynności).

– możliwość stosowania korekty zbiorczej

Wymieniona nowelizacja wprowadziła zmiany w zakresie wystawienia zbiorczej faktury korygującej, którą uregulowano w przepisie art. 106j ust. 3 VAT.

Sporządzanie zbiorczych faktur korygujących ma zastosowanie w przypadkach, gdy podatnik udziela opustu lub obniżki ceny do dostaw towarów i świadczenia usług na rzecz jednego odbiorcy w danym okresie. Taka faktura korygująca, oprócz standardowych danych zamieszczanych w korekcie, powinna zawierać dodatkowo wskazanie okresu, do którego odnoszą się udzielany opust lub udzielana obniżka.

Wcześniej przepis art. 106j ust. 3 VAT budzi jednak pewne wątpliwości dotyczące wystawiania zbiorczych faktur korygujących w przypadkach innych niż udzielenie opustu lub obniżki ceny.

Do końca 2021 r. ww. przepis ten odnosił się tylko do tzw. zbiorczych, uproszczonych faktur korygujących. Pozostałe korekty zbiorcze pozostawały poza zakresem jego obowiązywania i nie były odrębnie regulowane. Nie było zatem żadnych przeszkód, aby wystawić zbiorczą fakturę korygującą również w innej sytuacji, przykładowo w związku z nieprawidłowym zastosowaniem stawki podatku od towarów i usług w transakcjach z danym kontrahentem. Korekta taka musiała oczywiście zawierać wszystkie dane przewidziane ustawowo dla standardowych faktur korygujących.

Nowe brzmienie ww. przepisu, określając przypadki, kiedy podatnik jest uprawniony do wystawienia zbiorczej faktury korygującej, odnosi się tylko do opustu lub obniżki ceny, co sugeruje, że w innych sytuacjach korekty takie nie powinny być wystawiane.

Jednak organy podatkowe tak jak przed zmianą przepisów potwierdzają możliwość wystawiania zbiorczych faktur korygujących z przyczyn innych niż udzielenie rabatu, tylko takie faktury muszą mieć wszystkie dane, jak pojedyncze faktury korygujące (por. pismo DKIS z 16.02.2022 r. (sygn. 0114-KDIP4-2.4012.822.2021.2.WH)

5. Podsumowanie zmian w podatku VAT od 1.01.2023 r.

a) grupy VAT

– nowa kategoria podatnika VAT

Ustawa polski ład wprowadziła na gruncie podatku VAT nowa grupę podmiotów, aby umożliwić podmiotom powiązanym finansowo, ekonomicznie i organizacyjnie, wspólne rozliczanie na potrzeby podatku od towarów i usług. Działanie podatników w ramach grupy VAT znacznie upraszcza rozliczenia pomiędzy jej członkami, zwiększa efektywność finansową współpracy z innymi podmiotami z grupy (w przypadku np. podmiotów prowadzących działalność zwolnioną z VAT) oraz pozytywnie wpływa na płynność finansową w ramach grupy.

Pierwotnie wejście w życie ww. rozwiązania prawnego miało nastąpić w dniu 1.07.2022 r.

Ostatecznie, termin wejścia w życie tych przepisów został przesunięty na 1.01.2023 r. na mocy ustawy z dnia 8 czerwca 2022 r. o zmianie niektórych ustaw w celu automatyzacji załatwiania niektórych spraw przez Krajową Administrację Skarbową (Dz.U. z 2022 r., poz. 1301).

Regulacja prawna: art. 2 VAT
„47) grupie VAT – rozumie się przez to grupę podmiotów powiązanych finansowo, ekonomicznie i organizacyjnie, zarejestrowaną jako podatnik podatku;
48) przedstawicielu grupy VAT – rozumie się przez to podmiot reprezentujący grupę VAT w zakresie obowiązków tej grupy.

Nowelizacja definiuje możliwość uzyskania statusu podatnika podatku od towarów i usług przez grupę podatników powiązanych finansowo, ekonomicznie i organizacyjnie, którzy zawrą umowę o utworzeniu grupy VAT (art. 15a ust. 1 VAT).

Głównym skutkiem wprowadzenia systemu grupowego rozliczania VAT, jest umożliwienie traktowania podmiotów, którzy są ściśle powiązani pod względem finansowym, ekonomicznym i organizacyjnym, nie jako odrębnych podatników VAT, lecz jako jednego podatnika. Innymi słowy, pewna liczba ściśle powiązanych ze sobą podatników ulega połączeniu w jednego nowego podatnika do celów VAT.

Grupę VAT można opisać jako prawną formę współdziałania do celów VAT. Jako szczególny rodzaj podatnika istnieje ona tylko dla celów VAT. Każdy członek grupy zachowuje swoją formę prawną, natomiast na gruncie VAT członek grupy staje się częścią nowego odrębnego podatnika VAT – grupy VAT.

Grupę VAT, co jest bardzo istotne, mogą utworzyć podatnicy w zakresie w jakim posiadają siedzibę na terytorium kraju oraz podatnicy nieposiadający siedziby na terytorium kraju w zakresie, w jakim prowadzą działalność gospodarczą na terytorium kraju za pośrednictwem oddziału położonego na terytorium kraju. Oznacza to też, że jeśli do grupy VAT wejdzie podmiot krajowy, który posiada oddział zagraniczny to ten zagraniczny oddział nie będzie należał do grupy VAT.

art. 15a. ust 1 VAT. Podatnikiem, o którym mowa w art. 15, może być również grupa podmiotów powiązanych finansowo, ekonomicznie i organizacyjnie, które zawrą umowę o utworzeniu grupy VAT.

ust. 2. Grupę VAT mogą utworzyć podatnicy:
1) posiadający siedzibę na terytorium kraju lub
2) nieposiadający siedziby na terytorium kraju w zakresie, w jakim prowadzą działalność gospodarczą na terytorium kraju za pośrednictwem oddziału położonego na terytorium kraju.

ust. 3. Podatników uważa się za powiązanych finansowo, jeśli jeden z podatników będących członkiem grupy VAT posiada bezpośrednio ponad 50% udziałów (akcji) w kapitale zakładowym lub ponad 50% praw głosu w organach kontrolnych, stanowiących lub zarządzających, lub ponad 50% prawa do udziału w zysku, każdego z pozostałych podatników będących członkami tej grupy.

ust. 4. Podatników uważa się za powiązanych ekonomicznie, jeżeli:
1) przedmiot głównej działalności członków grupy VAT ma taki sam charakter lub
2) rodzaje działalności prowadzonej przez członków grupy VAT uzupełniają się i są współzależne, lub
3) członek grupy VAT prowadzi działalność, z której w całości lub w dużej mierze korzystają inni członkowie grupy VAT.

ust. 5. Podatników uważa się za powiązanych organizacyjnie, jeżeli:
1) prawnie lub faktycznie, bezpośrednio lub pośrednio, znajdują się pod wspólnym kierownictwem, lub
2) organizują swoje działania całkowicie lub częściowo w porozumieniu.

ust. 6. Warunki istnienia powiązań finansowych, ekonomicznych i organizacyjnych pomiędzy członkami grupy VAT muszą być spełnione nieprzerwanie przez okres, w jakim ta grupa posiada status podatnika.

ust. 7. Podmiot może być członkiem tylko jednej grupy VAT.

ust. 8. Grupa VAT nie może być członkiem innej grupy VAT.

ust. 9. Grupa VAT nie może być rozszerzona o innych członków, ani pomniejszona o któregokolwiek z członków wchodzących w jej skład.

Grupa VAT nabywa status podatnika z dniem wskazanym w umowie o utworzeniu grupy VAT, nie wcześniej jednak niż z dniem dokonania rejestracji, o której mowa w art. 96 ust. 4.
(por. art. 15a ust. 11-12 VAT)

Z chwilą rejestracji grupy VAT jej członkowie zostają z urzędu wykreśleni jako podatnicy VAT oraz VAT UE, a w to miejsce dane członka grupy VAT podlegają̨ uwidocznieniu w wykazie jako dane tej grupy VAT.

W pierwsze kolejności istnieje obowiązek wystąpienia przez grupę VAT (przedstawiciela grupy VAT) o nadanie NIP. Numer NIP będzie służył do identyfikacji grupy VAT w zakresie dotyczącym podatku VAT, natomiast członkowie grupy w zakresie odnoszącym się do innych podatków nadal będą korzystać ze swoich NIP, które cały czas pozostaną ważne i niezmienione

Grupa VAT jest szczególnie interesująca dla tych podmiotów, które nie mają pełnego prawa do odliczenia podatku naliczonego. Połączenie kilku podmiotów w grupę VAT powoduje, że rozliczenia między nimi są neutralne, co może pozytywnie wpływać na dotychczasową wartość niepodlegającego odliczeniu VAT jako kosztu działalności.

Z chwilą utworzenia grupy VAT wchodzi ona w prawa poszczególnych członków grupy VAT, i tak, np. zachowane zostają:
– niezrealizowane w przeszłych rozliczeniach VAT prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikające z faktur wystawionych na członków grupy VAT,
– możliwość skorzystania z korekty podatku VAT w odniesieniu do nieściągalnych wierzytelności (tzw. ulga na złe długi), wynikających z faktur wystawionych przez członków grupy VAT,
– prawo do dokonania korekt wynikających z art. 90a-91 VAT, w sytuacji zaistnienia okoliczności wskazanych w tych przepisach,
– prawo do ujęcia w pierwszej deklaracji grupy VAT nadwyżek kwoty podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia z ostatnich deklaracji złożonych przez członków grupy VAT,

jak również obowiązki członków grupy VAT, grupa VAT jest np. zobowiązana do:
– zapewnienia prawidłowego rozliczenia podatku VAT i zapłaty tego podatku w związku ze sprzedażą dokonaną przez członka grupy VAT, także za okresy przeszłe, kiedy członkowie grupy rozliczali się odrębnie,
– skorygowania podatku naliczonego VAT w odniesieniu do nieściągalnych wierzytelności (tzw. ulga na złe długi), wynikających z faktur wystawionych na rzecz członków grupy VAT, w sytuacji braku zapłaty takiej faktury przez tego członka,
– dokonania korekt zgodnie z art. 90a-91 VAT, w sytuacji zaistnienia okoliczności wskazanych w tych przepisach.

Grupa VAT zarejestrowana jako podatnik VAT czynny obowiązana jest do rozliczania podatku VAT od wykonywanych – w ramach prowadzonej działalności gospodarczej – czynności na zasadach ogólnych, tj. jako czynny podatnik VAT. Czynności te w zależności od ich charakteru
będą:
– podlegać opodatkowaniu stawką podstawową 23% lub stawkami obniżonymi 8% lub 5%,
– podlegać opodatkowaniu stawką 0% – w przypadku wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów lub eksportu towarów, lub dostawy niektórych towarów i usług,
– podlegać zwolnieniu z opodatkowania (zwolnienia przedmiotowe),
– nie podlegać opodatkowaniu w Polsce, jeżeli miejsce świadczenia usług będzie poza terytorium kraju.

Byt prawny grupy VAT jako podatnika ustaje z momentem, w którym nie są spełnione warunki finansowe, ekonomiczne oraz organizacyjne albo z upływem terminu, na jaki została utworzona. Wykreślenia dokonuje naczelnik urzędu skarbowego, jednocześnie przywracając z urzędu zarejestrowanie członka tej grupy VAT jako podatnika VAT ze statusem takim, jaki posiadał on przed dniem wykreślenia, bez konieczności składania zgłoszenia rejestracyjnego.

Ostatnia deklaracja grupy VAT jest składana za okres rozliczeniowy, w którym grupa utraciła status podatnika. Ewentualna nadwyżka podatku naliczonego nad należnym podlega zwrotowi na rzecz przedstawiciela grupy VAT. W sytuacji konieczności dokonania korekt po likwidacji grupy VAT obowiązki w tym zakresie wykonuje przedstawiciel grupy.

– transakcje wewnątrz grupy

Fundamentalny charakter dla funkcjonowania grup VAT ma regulacja prawna, według której dostawy towarów i świadczenie usług przez podmioty należące do tej grupy nie stanowią czynności podlegających opodatkowaniu (art. 8c ust. 1 VAT). Oznacza to neutralność podatkową wewnątrz grupy VAT.

Wiąże się to z obopólnymi korzyściami zarówno dla podmiotów wchodzących w skład grupy VAT, jak i administracji (to m.in. mniej dokumentów do analizy dzięki mniejszej liczbie plików JPK_VAT zawierających deklarację VAT i ewidencję, brak analizy odliczenia VAT wewnątrz grupy i brak faktur wewnętrznych w ramach grupy (ustawodawca podał w uzasadnieniu ustawy, że wystarczy wystawienie np. noty księgowej).

Dostawy towarów i świadczenie usług dokonywane pomiędzy podmiotami należącymi do tej samej grupy VAT nie stanowią czynności podlegających opodatkowaniu. Oznacza to, że wykonywane pomiędzy członkami grupy VAT czynności nie podlegają fakturowaniu oraz nie są wykazywane w deklaracjach składanych przez grupę VAT.

Regulacja prawna:
art. 8c VAT
ust. 1. Dostawa towarów i świadczenie usług dokonane przez członka grupy VAT na rzecz innego członka tej samej grupy nie podlegają opodatkowaniu.

ust. 2. Dostawa towarów i świadczenie usług dokonane przez członka grupy VAT na rzecz podmiotu spoza tej grupy uważa się za dokonane przez tę grupę.

ust. 3. Dostawa towarów i świadczenie usług dokonane na rzecz członka grupy VAT przez podmiot spoza tej grupy uważa się za dokonane na rzecz tej grupy.

ust. 4. Dostawa towarów i świadczenie usług dokonane przez oddział będący członkiem grupy VAT na rzecz:
1) podatnika nieposiadającego siedziby na terytorium kraju, który utworzył ten oddział,
2) innego oddziału podatnika, o którym mowa w pkt 1, położonego poza terytorium kraju
– uważa się za dokonane przez grupę VAT na rzecz podmiotu, który do niej nie należy.

ust. 5. Dostawa towarów i świadczenie usług dokonane na rzecz oddziału będącego członkiem grupy VAT przez:
1) podatnika nieposiadającego siedziby na terytorium kraju, który utworzył ten oddział,
2) inny oddział podatnika, o którym mowa w pkt 1, położony poza terytorium kraju
– uważa się za dokonane na rzecz grupy VAT przez podmiot spoza tej grupy.

– odliczenie podatku naliczonego w GV

W nowelizacji wprowadzono także przepisy dotyczące sposobu ustalania prawa do odliczenia przez grupę VAT, jeżeli dokonuje ona nabyć́ towarów lub usług, które są wykorzystywane przez tę grupę̨ VAT do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje.

W sytuacji, gdy dokonywane przez grupę VAT (przez poszczególnych jej członków) zakupy towarów i usług służą zarówno działalności gospodarczej, jak i działalności pozostającej poza zakresem podatku VAT lub/i działalności opodatkowanej, jak i poza zakresem opodatkowania VAT (zwolnienie) oraz nie jest możliwe bezpośrednie ich przyporządkowanie do któregoś z rodzajów tej działalności, podatek naliczony do odliczenia ustala się z wykorzystaniem:
– tzw. prewspółczynnika – jeśli dokonywane zakupy będą służyć działalności gospodarczej jak i działalności pozostającej poza sferą VAT, i/lub
– udziału procentowego wykorzystania danej nieruchomości do celów prywatnych, i/lub
– tzw. współczynnika – jeśli dokonywane zakupy będą służyć czynnościom opodatkowanym VAT, jak i czynnościom zwolnionym od tego podatku.

W pierwszej kolejności, zgodnie z art. 90 ust. 10d VAT obowiązkiem grupy jest przyporządkowanie czynności do poszczególnych członków grupy VAT i odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z tymi czynnościami, w stosunku do których przysługuje jej prawo do obniżenia kwoty podatku należnego. Dopiero gdy takie przyporządkowanie nie jest możliwe, grupa jest obowiązana do ustalenia proporcji, o której mowa w art. 90 ust. 2.

Przepis art. 90 ust. 10c wskazuje, że proporcję odliczenia w grupie VAT przyjmuje się odrębnie dla każdego z członków grupy VAT, przy czym, w roku, w którym ta grupa uzyskała status podatnika proporcję tę przyjmuje się w wartości ustalonej przez członków grupy VAT na moment jej utworzenia.

Wprowadzane rozwiązanie oznacza, że grupa VAT ustala odrębnie dla każdego z podmiotów proporcję, o której mowa w art. 90 ust. 2. Odpowiednie zastosowanie znajdą w tej sytuacji przepisy w zakresie ustalania proporcji wstępnej oraz następnie urealniania tej proporcji po zakończeniu roku tj. art. 90 ust. 3-6 i 8-10 art. 90a i 90b oraz art. 91 ust. 1-9.

Jednocześnie proporcja ustalona przez członków grupy na moment jej utworzenia jest stosowana w pierwszym roku utworzenia tej grupy dla jej poszczególnych członków. Nowa proporcja dla poszczególnych członków grupy VAT jest ustalana dopiero po upływie roku, w którym grupa uzyskała status podatnika.

Po zakończeniu każdego roku (pierwszy rok w którym grupa VAT została utworzona oraz kolejne lata działania grupy VAT) grupa VAT będzie dokonywać korekty ustalonej proporcji zgodnie z art. 91 ust. 1 VAT.

Na podstawie wprowadzanych regulacji prawnych, możemy wyróżnić 4 rodzaje zakupów dokonywanych przez grupy podatników VAT:
1. zakupy wykorzystywane wyłącznie do wykonywania (przez członka lub członków grupy) czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego – jeżeli możliwa będzie alokacja zakupu wyłącznie do czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego – prawo do odliczenia VAT przysługiwać będzie grupie VAT w całości
(nie ma znaczenia czy, są to czynności wykonywane przez jednego czy więcej członków grupy VAT).

2. zakupy wykorzystywane wyłącznie do wykonywania (przez członka lub członków grupy) czynności, w związku z którymi nie przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego – jeżeli możliwa będzie alokacja zakupu wyłącznie do czynności, w związku z którymi nie przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego – grupie VAT nie będzie przysługiwać prawo do odliczenia VAT.
(nie ma znaczenia czy są to czynności wykonywane przez jednego czy więcej członków grupy VAT).

3. zakupy wykorzystywane zarówno do wykonywania czynności dających prawo do odliczenia podatku naliczonego, jak i do czynności, które prawa takiego nie dają – jeżeli możliwe jest przyporządkowanie tych czynności do poszczególnych członków grupy VAT – w przypadku takich zakupów odliczenia częściowe dokonywane będą przy zastosowaniu proporcji, o której mowa w art. 90 ust. 2 VAT, obliczonej dla tych konkretnych członków grupy, a nie dla całej grupy (por. art. 90 ust. 10c VAT).

4. zakupy wykorzystywane zarówno do wykonywania czynności dających prawo do odliczenia podatku naliczonego, jak i do czynności, które prawa takiego nie dają – jeżeli nie jest możliwe przyporządkowanie tych czynności do poszczególnych członków grupy VAT – w przypadkach takich zakupów odliczenia częściowe dokonywane będą przy zastosowaniu proporcji, o której mowa w art. 90 ust. 2 VAT, obliczonej dla całej grupy VAT (por. art. 90 ust. 10d VAT).

W związku z konstrukcją grupy VAT nowelizacja dodaje do art. 90 VAT przepisy ust. 10c-10g dotyczące ustalania proporcji w grupie VAT.

Regulacja prawna: art. 90 ust. 10c – ust. 10g.

– dokumentacja GV oraz zasady ewidencji do 30.06.2023 r. oraz od 1.07.2023 r.

Dla celów analitycznych przewidziano obowiązek ewidencjonowania w postaci elektronicznej czynności wewnątrz grupy VAT. Ewidencja ta ma charakter uproszczony obejmując następujące dane: nazwę i NIP nabywcy, datę dokonania lub zakończenia dostawy towarów lub wykonania usługi, nazwę (rodzaj) towaru lub usługi, miarę i ilość (liczbę) dostarczonych towarów lub zakres wykonanych usług oraz kwotę należności ogółem.

Ewidencja będzie składana organowi podatkowemu na żądanie w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania.

Ustawa odraczająca wejście w życie grup VAT zmienia również charakter obowiązków ewidencyjnych w przypadku dostawy towarów i świadczenia usług dokonanych przez członka grupy VAT na rzecz innego członka tej samej grupy VAT (obowiązek przesyłania do organów podatkowych ewidencji elektronicznej w terminie do 25. dnia miesiąca po każdym zakończonym miesiącu).

Obowiązek wysyłki ewidencji do organu podatkowego został odroczony do początku lipca przyszłego roku.

Zasady ewidencji do 30.06.2023 r. oraz od 1.07.2023 r.

W tym okresie, czyli od 1.01.2023 r. do 30.06.2023 r. grupy VAT będą zobowiązane do prowadzenia, w postaci elektronicznej, ewidencji dokumentującej czynności, o których mowa w art. 8c ust. 1 VAT (sprzedaż na rzecz członka grupy), i zawierać będzie ona musiała następujące elementy:
– nazwę i NIP nabywcy;
– datę dokonania i zakończenia dostawy towarów lub wykonania usługi;
– nazwę (rodzaj) towaru lub usługi;
– miarę i ilość (liczbę) dostarczonych towarów lub zakres wykonanych usług;
– kwotę należności ogółem.

Na żądanie organu podatkowego członkowie grupy VAT dalej zostali zobowiązani przekazać tę ewidencję, w terminie 7 dni od dnia doręczenia żądania.

Natomiast od 1.07.2023 r. ewidencja musi zawierać co najmniej dane dotyczące:
– rodzaju i wartości dostaw towarów i świadczonych usług przez członka grupy VAT na rzecz innego członka tej samej grupy VAT;
– członków grupy VAT, na rzecz których dokonano sprzedaży;
– dokumentów potwierdzających dokonanie sprzedaży na rzecz członka grupy.

Nowelizacja zobowiązuje również ministra finansów do udostępnienia wzoru takiej ewidencji na elektronicznej platformie usług administracji publicznej.

– faktury VAT

Grupa VAT jest podatnikiem w czasie trwania grupy, a faktury są wystawiane przez podatnika, zatem w tym przypadku przez grupę VAT. Faktura ta zawiera dane identyfikujące grupę VAT, w tym NIP grupy VAT.

Nie ma przy tym przeszkód, aby faktury wystawiane przez grupę, poza danymi grupy VAT,
zawierały dane podmiotów ekonomicznie wykonujących czynności w ramach grupy – członków grupy.

W wyniku przyjętego założenia, co do sukcesji, grupa VAT przejmuje prawa i obowiązki pojedynczych członków tworzących grupę, również w kwestii wystawiania faktur korygujących do faktur dokumentujących sprzedaż poszczególnych członków przed powstaniem grupy VAT.

W przypadku, gdy faktura za czynności wykonane na rzecz członka grupy będzie wystawiona przed powstaniem grupy, ale otrzymana będzie już po jej utworzeniu, wówczas faktura ta rozliczana będzie już w ramach grupy. Podobna sytuacja będzie miała miejsce w przypadku korekt faktur wystawianych po wejściu do grupy, ale dotyczących okresu sprzed powstania grupy, również takie otrzymane korekty będą rozliczane przez grupę.

Grupa VAT przejmuje prawa i obowiązki pojedynczych członków tworzących grupę również w kwestii wystawiania faktur korygujących do faktur dokumentujących sprzedaż poszczególnych członków przed powstaniem grupy VAT.

W przypadku korekt faktur sprzedaży wystawionych w okresie obowiązywania grupy VAT do faktur sprzedaży wystawionych przed zawiązaniem grupy VAT, faktura korygująca powinna odnosić się do danych wskazanych w fakturze pierwotnej, zatem po stronie sprzedawcy winny być wskazane dane członka grupy VAT, który wystawił fakturę pierwotną ze wskazaniem grupy VAT jako wystawcy faktury korygującej.

W przypadku faktur korygujących wystawianych po utracie przez grupę VAT statusu podatnika, które powinny zostać ujęte w tym samym okresie rozliczeniowym, co faktury pierwotne wystawione w okresie funkcjonowania grupy VAT, dane na fakturze korygującej powinny odnosić się do danych wskazanych w fakturze pierwotnej. Zatem po stronie sprzedawcy winny być wskazane dane byłego członka grupy VAT lub jego następcy prawnego, będącego wystawcą faktury korygującej, ze wskazaniem danych grupy VAT jako danych dodatkowych.

Natomiast korekty rozliczenia podatku z tytułu wystawienia faktury korygującej, która powinna być ujęta za okres rozliczeniowy, w którym grupa VAT była podatnikiem dokona przedstawiciel grupy VAT.

Ponadto w sytuacji gdy faktura korygująca została wystawiona po utracie przez grupę VAT statusu podatnika i jest ujmowana w okresie rozliczeniowym, w którym została wystawiona, powinna zawierać dane byłego członka grupy VAT lub jego następcy prawnego jako wystawcy, który dokonał pierwotnej transakcji w imieniu grupy VAT, a w danych dodatkowych powinna wskazywać dane grupy VAT.

Należy bowiem zauważyć, że w momencie wykreślenia z rejestru grupy VAT naczelnik urzędu skarbowego przywraca zarejestrowanie członka tej grupy VAT jako podatnika VAT ze statusem takim, jaki posiadał przed dniem wykreślenia, bez konieczności składania zgłoszenia rejestracyjnego.

W tej sytuacji korekty rozliczenia podatku z tytułu wystawienia faktury korygującej dokona były członek grupy VAT, gdyż powinna zostać ujęta w bieżącym rozliczeniu

– JPK_VAT

Od momentu wejścia w życie przepisów dotyczących grup VAT, grupa jako podatnik VAT będzie składać jeden zbiorczy plik JPK_VAT z deklaracją, który zawiera w sobie deklarację VAT i ewidencję. Tym samym już w przypadku grupy składającej się tylko z dwóch podmiotów ilość składanych plików JPK_VAT z deklaracją zmniejszy się z 24 rocznie do 12.

Plik JPK_VAT z deklaracją, za cały okres funkcjonowania grupy VAT, składa w imieniu grupy VAT, przedstawiciel grupy. W przypadku konieczności złożenia korekty pliku JPK_VAT z deklaracją dotyczącego okresu przed powstaniem grupy VAT, plik JPK_VAT powinien zawierać dane członka grupy VAT, natomiast jego złożenia powinien dokonać w imieniu grupy VAT przedstawiciel grupy, ponieważ podobnie jak w przypadku faktur, przyjmuje się założenie sukcesji praw i obowiązków.

Grupa VAT jest obowiązana złożyć deklarację podatkową za okres rozliczeniowy, w którym utraciła status podatnika. Po wykreśleniu z rejestru jako podatnika VAT grupy VAT, która utraciła status podatnika, plik JPK_VAT z deklaracją powinien zawierać dane grupy VAT, natomiast jego złożenia powinien dokonać przedstawiciel grupy VAT.

Po utracie przez grupę VAT statusu podatnika, przedstawiciel grupy VAT dokonuje korekt rozliczeń podatku za okresy rozliczeniowe, w których grupa VAT była podatnikiem. Przedstawiciel grupy składa wówczas korektę pliku JPK_VAT z deklaracją

– zwrot podatku VAT

Zasady zwrotu podatku w grupie VAT określa regulacja prawna art. 8d VAT.

Według art. 8d ust. 1 VAT, grupa VAT w rozliczeniu za pierwszy okres rozliczeniowy uwzględnia kwotę nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy wynikającą z ostatniej deklaracji podatkowej złożonej przez jej członków jako podatników.

Grupa VAT jest obowiązana złożyć deklarację podatkową za okres rozliczeniowy, w którym utraciła status podatnika (ust. 2).

Zgodnie z art. 8d ust. 3, kwota nadwyżki podatku naliczonego nad należnym wynikająca z deklaracji, o której mowa w ust. 2, podlega zwrotowi na rzecz przedstawiciela grupy VAT lub odliczeniu w rozliczeniu za następny okres rozliczeniowy przedstawiciela grupy VAT. Przepisy art. 87 stosuje się odpowiednio.

Z kolei, po utracie przez grupę VAT statusu podatnika przedstawiciel grupy VAT może dokonywać korekt rozliczeń podatku za okresy rozliczeniowe, w których grupa VAT była podatnikiem, na zasadach przewidzianych w przepisach ustawy, Ordynacji podatkowej oraz ustawy o KAS.

– odpowiedzialność członków za zobowiązania GV

W celu zabezpieczenia interesów państwa przewidziano, że podmioty wchodzące w skład grup VAT są solidarnie odpowiedzialnymi za jej zobowiązania z tytułu podatku od towarów i usług należne za okres funkcjonowania grupy VAT. Odpowiedzialność ta będzie występować również po zakończeniu funkcjonowania grupy VAT (art. 8e).

Regulacja prawna:
art. 8e VAT
W okresie posiadania statusu podatnika przez grupę VAT oraz po utracie przez tę grupę tego statusu, członkowie grupy VAT odpowiadają solidarnie za jej zobowiązania z tytułu podatku.

Grupy VAT stanowią bardzo dobre rozwiązanie, które cieszy się zainteresowaniem podmiotów świadczących usługi zwolnione, gdzie wartość dodana jest tworzona przez podmioty powiązane.

Jednak ograniczenia o charakterze podmiotowym do płaskiej (polskiej) struktury udziałowej spowoduje, że w istocie korzystanie z tego rozwiązania będzie dostępne dla bardzo wąskiego
grona podatników.

Reasumując, główne korzyści z funkcjonowania w ramach grup VAT są następujące:
– obroty wewnątrz grupy nie są opodatkowane VAT, w związku z czym nie wystawia się faktur,
– nie ma konieczności weryfikacji kontrahenta w wykazie podatników VAT (biała lista),
– nie ma zastosowania mechanizm podzielonej płatności,
– uproszczeniu podlega też składanie plików JPK_VAT – grupa VAT składa tylko jeden plik za dany miesiąc, który obejmuje jednocześnie każdego z jej członków (to istotne uproszczenia o charakterze administracyjnym, które pozwolą zmniejszyć obciążenia związane z dokumentowaniem i raportowaniem transakcji dla każdego z członków grupy),
– grupy VAT dają możliwość lepszego zarządzania płynnością finansową (grupa daje możliwość rozliczenia VAT z us z poziomu łącznych rozliczeń netto wszystkich jej członków).

b) zmiany wynikające z „Polskiego ładu”

– możliwość opodatkowania niektórych usług finansowych

Nowelizacja „Polski ład’ wprowadziła również opcję opodatkowania usług finansowych.

Opodatkowanie usług finansowych powoduje powstanie prawa do odliczenia podatku naliczonego przy zakupach związanych ze świadczeniem tych usług. Z kolei podmioty będące podatnikami – nabywcy usług finansowych – mają prawo do odliczenia podatku naliczonego zawartego w ich cenie na ogólnych zasadach, tj. jeżeli usługi te będą związane z wykonywaniem przez nich czynności opodatkowanych.

Podatnik rezygnujący ze zwolnienia i wybierający opodatkowanie, zobowiązany jest do opodatkowania wszystkich usług wymienionych w art. 43 ust. 1 pkt 7, 12, 38, 39, 40, 40a oraz pkt 41 świadczonych na rzecz podatników. Nie jest przy tym możliwa rezygnacja ze zwolnienia w odniesieniu tylko do wybranych usług, np. usług udzielania kredytów, a do pozostałych stosowanie zwolnienia od podatku. Podatnik dokonujący wyboru opodatkowania usług finansowych jest związany wyborem przez okres co najmniej 2 lat od momentu rezygnacji ze zwolnienia od podatku. Po upływie 2 lat możliwy jest powrót do stosowania zwolnienia. Warunkiem stosowania opodatkowania usług finansowych jest zawiadomienie naczelnika urzędu skarbowego o wyborze opodatkowania tych usług oraz zarejestrowanie takiego podatnika jako podatnika VAT czynnego.

Zgodnie z nowelizacją, podatnik będzie mógł zrezygnować ze zwolnienia od podatku i wybrać opodatkowanie świadczonych przez niego usług finansowych wymienionych w art. 43 ust. 1 pkt 7, 12, 38, 39, 40, 40a, 41, tj.:
– transakcji, łącznie z pośrednictwem, dotyczących walut, banknotów i monet używanych jako prawny środek płatniczy,
– zarządzania funduszami,
– usług udzielania kredytów lub pożyczek pieniężnych oraz usług pośrednictwa w świadczeniu tych usług oraz zarządzania kredytami lub pożyczkami pieniężnymi przez kredytodawcę lub pożyczkodawcę,
– usług w zakresie udzielania poręczeń, gwarancji i wszelkich innych zabezpieczeń transakcji finansowych i ubezpieczeniowych oraz usług pośrednictwa w świadczeniu tych usług, a także zarządzania gwarancjami kredytowymi przez kredytodawcę lub pożyczkodawcę,
– usług w zakresie depozytów środków pieniężnych, prowadzenia rachunków pieniężnych, wszelkiego rodzaju transakcji płatniczych, przekazów i transferów pieniężnych, długów, czeków i weksli oraz usług pośrednictwa w świadczeniu tych usług,
– usług, w tym także usług pośrednictwa, których przedmiotem są udziały w spółkach lub w innych niż spółki podmiotach, jeżeli mają osobowość prawną,
– usług, których przedmiotem są instrumenty finansowe, oraz usług pośrednictwa w tym zakresie.

Możliwość wyboru opodatkowania dotyczy przypadków, gdy usługi te są wykonywane na rzecz innych podatników. Warunkiem wyboru opodatkowania usług finansowych świadczonych na rzecz podatników jest zarejestrowanie podatnika jako podatnika VAT czynnego oraz złożenie naczelnikowi urzędu skarbowego zawiadomienia o wyborze opodatkowania tych usług (art. 43 ust. 22 VAT).

Wybór przez podatnika opodatkowania usług finansowych skutkuje obowiązkiem stosowania tej opcji przez co najmniej dwa lata. Po upływie dwóch lat stosowania opodatkowania usług finansowych, podatnik może powrócić do stosowania zwolnień od podatku. Warunkiem ponownego skorzystania ze zwolnień od podatku usług finansowych jest złożenie naczelnikowi urzędu skarbowego stosownego pisemnego zawiadomienia, przed początkiem okresu rozliczeniowego od którego podatnik chce ponownie skorzystać ze zwolnień.

– rozliczenia bezgotówkowe: preferencje przy stosowaniu oraz czasowe ograniczenia

„Polski ład” wprowadził specjalną zachętę podatkową adresowaną do podatnika bezgotówkowego przyjmującego w zdecydowanej większości płatności bezgotówkowe.

Według art. 87 ust. 6d VAT zwrot podatku VAT może nastąpić w terminie 15 dni licząc od dnia:
1) w którym upłynął termin do złożenia deklaracji, o której mowa w art. 99 ust. 1-3, w przypadku złożenia:
a) deklaracji, w której podatnik wykazał zwrot różnicy podatku,
b) korekty deklaracji, w której podatnik wykazał zwrot różnicy podatku, jeżeli jej złożenie nastąpiło przed upływem terminu do złożenia deklaracji;
2) złożenia korekty deklaracji, w której podatnik wykazał zwrot różnicy podatku, jeżeli jej złożenie nastąpiło po upływie terminu do złożenia deklaracji.
pod warunkiem łącznego spełnienia warunków określonych w zakładanym ust. 6e.

Preferencja ta dotyczy podatników spełniających łącznie kryteria w zakresie:
– wysokiego udziału łącznej sprzedaży wraz z podatkiem zaewidencjonowanej przy zastosowaniu kas rejestrujących, o których mowa w pkt 4 lit. a tiret trzecie, tj. kas (online, wirtualnych) które umożliwiają połączenie i przesyłanie danych między kasą rejestrującą a Centralnym Repozytorium Kas, określone w art. 111a ust. 3, w danym okresie rozliczeniowym w całkowitej sprzedaży wraz z podatkiem raportowanej w danym okresie dla celów VAT (udział minimum 80%),
– wysokiego udziału otrzymanych płatności zrealizowanych z wykorzystaniem instrumentów płatniczych, w tym również przy użyciu usługi polecenia przelewu w rozumieniu ustawy z dnia 19 sierpnia 2011 r. o usługach płatniczych (Dz. U. z 2020 r. poz. 794, ze zm.) z tytułu sprzedaży wraz z podatkiem zaewidencjonowanej przy zastosowaniu kas rejestrujących, o których mowa w pkt 4 lit. a tiret trzecie, dokumentowanej paragonami z oznaczeniem, z którego wynika, że płatność została dokonana przy użyciu karty płatniczej, przez wykonanie płatności mobilnej lub polecenia przelewu – zgodnym z formą otrzymanej płatności, w stosunku do łącznej wartości sprzedaży wraz z podatkiem zaewidencjonowanej przy zastosowaniu tych kas w danym okresie rozliczeniowym (udział minimum 80%).

Podatnik powinien spełniać powyższe warunki przez trzy kolejne okresy rozliczeniowe, a w przypadku podatnika rozliczającego się kwartalnie za jeden okres rozliczeniowy, poprzedzające bezpośrednio okres, w rozliczeniu za który podatnik występuje z wnioskiem o zwrot (art. 87 ust. 6e pkt 1 VAT).

Przez płatności bezgotówkowe w rozumieniu art. 87 ust. 6e pkt 1 lit. b VAT rozumie się płatności zrealizowane z użyciem instrumentów płatniczych, w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 19 sierpnia 2011 r. o usługach płatniczych (Dz. U. z 2020 r., poz. 794, z późn. zm.) takich jak karta, wykonanie płatności mobilnej lub polecenia przelewu.

Definicja instrumentu płatniczego w ujęciu ustawy o usługach płatniczych jest bardzo szeroka i obejmuje wszelkie urządzenia, czy też procedury umożliwiające płatnikowi złożenie zlecenia płatniczego (nie dotyczy to innych form płatności niż bezgotówkowe), bez wskazywania, czy też rozróżniania konkretnych urządzeń, technologii itp. W zasadzie jedynym rozróżnieniem w jest wyszczególnienie karty płatniczej jako szczególnej kategorii instrumentów płatniczych. Takie szeroki ujęcie w ustawie o usługach płatniczych jest odzwierciedleniem unijnych przepisów i ma na celu zapewnienie neutralności technologicznej, tak aby uwzględniać coraz bardziej zaawansowane urządzenia i aplikacje płatnicze, które z pewnością będą pojawiały się w przyszłości.

Przepis ten umożliwia zatem objęcie wszelkich form rozliczeń bezgotówkowych, które na kasie można zakwalifikować w kategoriach „przelew”, „płatności mobilne”, „karta”, a więc zarówno płatności dokonywanych bez użycia terminala POS, za pomocą polecenia przelewu, kart płatniczych, aplikacji płatniczych oraz transakcji inicjowanych na terminalu za pomocą karty lub innych instrumentów mobilnych (aplikacji płatniczych).

Ustawa przewiduje się również, że w okresie od 1.01.2022 r. do 31.12.2023 r. dla 15-dniowego terminu zwrotu VAT, warunek wysokiego udziału otrzymanych płatności zrealizowanych z wykorzystaniem instrumentów płatniczych, w tym również przy użyciu usługi polecenia przelewu w rozumieniu ustawy z dnia 19 sierpnia 2011 r. o usługach płatniczych z tytułu sprzedaży wraz z podatkiem zaewidencjonowanej przy zastosowaniu kas rejestrujących on-line/wirtualnych, które umożliwiają połączenie i przesyłanie danych między kasą rejestrującą a Centralnym Repozytorium Kas, określone w art. 111a ust. 3, dokumentowanej paragonami z oznaczeniem, z którego wynika, że płatność została dokonana przy użyciu karty płatniczej, przez wykonanie płatności mobilnej lub polecenia przelewu, zgodnym z formą otrzymanej płatności, w stosunku do łącznej wartości sprzedaży wraz z podatkiem zaewidencjonowanej przy zastosowaniu tych kas w danym okresie rozliczeniowym, uznaje się za spełniony jeżeli udział ten był nie niższy niż 65% (art. 146k ust. 1).

W ww. okresie do łącznej wartości sprzedaży wraz z podatkiem zaewidencjonowanej przy zastosowaniu kas rejestrujących, nie wlicza się wartości sprzedaży dokumentowanej fakturami, o których mowa w art. 106h ust. 2 i ustala w oparciu o dane gromadzone w Centralnym Repozytorium Kas (art. 146k ust. 2). Proponowane czasowe obniżenie progu obrotów bezgotówkowych nie tylko nie oznacza ryzyk podatkowych/budżetowych, ale przede wszystkim przybliża podatnikom możliwość skorzystania z tego rozwiązania zapewniając dostępność preferencji dla większej liczby podatników. Wprowadzając rozwiązanie przejściowe (niższy próg obrotów bezgotówkowych na poziomie 65% przez 2 lata od wejścia w życie), uwzględniono również tempo rozwoju płatności bezgotówkowych w kraju.

Szczegółowe warunki omawianego zwrotu określa przepis art. 87 ust. 6e VAT.

Czasowe ograniczenia przy braku przyjmowania płatności gotówkowych.

W związku z wynikającym z art. 19a Prawa przedsiębiorców obowiązkiem zapewniania możliwości przyjmowania płatności bezgotówkowych przy użyciu instrumentu płatniczego w rozumieniu ustawy z dnia 19 sierpnia 2011 r. o usługach płatniczych, w przepisach VAT nowela wprowadza rozwiązania, które mają na celu czasowe ograniczenie niektórych preferencji w VAT podatnikom, którzy wbrew wprowadzanemu obowiązkowi nie zapewnią gotowości do przyjmowania płatności bezgotówkowych.

Podatnikowi, u którego zostało zidentyfikowane, że wbrew obowiązkowi wynikającemu z art. 19a Prawa przedsiębiorców, nie zapewnił możliwości dokonywania zapłaty przy użyciu instrumentu płatniczego, w każdym miejscu, w którym działalność gospodarcza jest faktycznie wykonywana przewiduje się:
– czasowe wyłączenie prawa do zwrotu VAT w terminie 25-dniowym (dodane rozwiązanie do art. 87 VAT),
– czasowe wyłączenie możliwości stosowania rozliczeń kwartalnych (dodane rozwiązania do art. 99 VAT).

Dodanie art. 87 ust. 6c VAT oznacza wyłączenie możliwości ubiegania się o zwrot VAT w terminie 25-dniowym przez podatników, u których w danym okresie rozliczeniowym nie zapewniali możliwości dokonywania zapłaty przy użyciu instrumentu płatniczego, w każdym miejscu, w którym działalność gospodarcza jest faktycznie wykonywana.

Zwrot podatku VAT w terminie 25-dni w takich przypadkach nie będzie przysługiwał za okres rozliczeniowy, w którym zostało to zidentyfikowane oraz za 6 kolejnych okresów rozliczeniowych.

Dodawane rozwiązania w art. 99 VAT polegają na ograniczeniu możliwości stosowania rozliczenia kwartalnego w podatku VAT przez podatników, u których w danym kwartale zidentyfikowano, że nie zapewniali możliwości dokonywania zapłaty przy użyciu instrumentu płatniczego, w każdym miejscu, w którym działalność gospodarcza jest przez nich faktycznie wykonywana.

Obowiązek składania deklaracji podatkowych za okresy miesięczne wystąpi począwszy od rozliczenia za pierwszy miesiąc kwartału w którym zidentyfikowano nieprawidłowość (jeżeli nastąpiło to w pierwszym lub drugim miesiącu kwartału) albo następujący po kwartale, w który to zidentyfikowano (jeżeli nastąpiło to w trzecim miesiącu kwartału). Powrót do rozliczenia kwartalnego będzie mógł nastąpić nie wcześniej niż po upływie 6 miesięcy następujących po ostatnim miesiącu kwartału, w którym nieprawidłowość została zidentyfikowana.

W przypadku obu ww. zmian przez zidentyfikowanie nierealizowania przez podatnika obowiązku, o którym mowa w art. 19a Prawa przedsiębiorców rozumie się podjęcie przez organy podatkowe informacji o tym że podatnik, nie realizował obowiązku zapewnienia płatności przy użyciu instrumentu płatniczego (bez znaczenia pozostaje tryb oraz sposób tego ustalenia przez organy skarbowe).

Czasowe ograniczenia w postaci możliwości stosowania rozliczeń kwartalnych i prawa do zwrotu VAT w terminie 25-dniowym odnoszą się do podatników, którzy mimo ciążącego na nich obowiązku, ww. przepisu nie przestrzegają. Przepisy te natomiast nie dotycz podatników, którzy zgodnie z art. 19a ust. 2 Prawa przedsiębiorców, nie mają obowiązku prowadzenia ewidencji przy zastosowaniu kas rejestrujących (ci podatnicy nie mają obowiązku zapewnienia możliwości dokonywania zapłaty przy użyciu instrumentu płatniczego).

Zgodnie z art. 111 ust. 6kb VAT, przedsiębiorca, który zapewnia możliwość przyjmowania płatności przy użyciu terminala płatniczego i prowadzi ewidencję sprzedaży przy zastosowaniu kas rejestrujących, które umożliwiają połączenie i przesyłanie danych między kasą rejestrującą a Centralnym Repozytorium Kas – zapewnia współpracę kasy rejestrującej z terminalem płatniczym.

W przypadku stwierdzenia, że podatnik prowadzący ewidencję sprzedaży przy użyciu kasy rejestrującej, wbrew art. 19a ust. 3 Prawo przedsiębiorców, nie zapewnia współpracy kasy rejestrującej z terminalem płatniczym, przy użyciu którego zapewnia możliwość przyjmowania płatności, zgodnie z wymaganiami technicznymi dla kas rejestrujących, naczelnik urzędu skarbowego, w drodze decyzji, nakłada na tego podatnika karę pieniężną w wysokości 5000 zł.

– szczególny moment powstania obowiązku podatkowego (dla czynności z mocy prawa)

Nowelizacja VAT w powyższym zakresie wynika z potrzeby doprecyzowania polskich regulacji w zakresie momentu powstania obowiązku podatkowego do tez wyroku TS UE z dnia 25.02.2021 r. w sprawie C-604/19 (Gmina Wrocław).

W wyroku tym TS UE uznał, że przekształcenie prawa użytkowania wieczystego nieruchomości w prawo pełnej własności w zamian za uiszczenie opłaty stanowi dostawę towarów w rozumieniu art. 14 ust. 2 lit. a) Dyrektywy VAT, a gmina przy tej czynności działa w charakterze podatnika podatku, a nie organu władzy. Wyrok dotyczy czynności przekształcenia tego prawa dokonanego na podstawie ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. o przekształceniu prawa użytkowania wieczystego gruntów zabudowanych na cele mieszkaniowe w prawo własności tych gruntów (Dz. U. z 2020 r. poz. 2040), czyli przekształcenia użytkowania wieczystego z mocy prawa.

W świetle ww. wyroku za opodatkowaną dostawę towarów powinny być uważane czynności, które dotąd za taką dostawę uznawane nie były, czyli przekształcenie użytkowania wieczystego we własność w przypadku gruntów oddanych w użytkowanie wieczyste przed 1 maja 2004 r. (czyli przed dniem obowiązywania ustawy z dnia 11 marca 2004 r o podatku VAT).

Nowelizacja art. 19a ust. 5 pkt 1 lit. b VAT polega na uzupełnieniu katalogu czynności, dla których obowiązek podatkowy w podatku VAT powstaje z chwilą otrzymania całości lub części zapłaty (szczególny moment powstania obowiązku podatkowego) o czynności przeniesienia z mocy prawa prawa własności towarów w zamian za odszkodowanie.

Regulacja prawna:
art. 19a ust. 5 pkt 1 lit. b VAT
wyrazy „własności towarów w zamian za odszkodowanie” zastępuje się wyrazami „lub przeniesienia z mocy prawa prawa własności towarów w zamian za odszkodowanie”.

6. Najnowsze orzecznictwo TS UE.

– wyrok TS UE z 25.05.2023 r. w sprawie C-114/22 (W. Sp. z o.o.)

W dniu 25.05.2023 r. TS UE rozstrzygał w zakresie polskiej ustawy o podatku VAT oraz stwierdził, że pozorność czynności na gruncie prawa cywilnego, bez wykazania tego, że wiąże się ona z oszustwem, bądź nadużyciem prawa, nie jest przesłanką wystarczającą do zakwestionowania odliczenia VAT, a art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. c) VAT jest niezgodny z Dyrektywą 2006/112/WE.

Zdaniem Trybunału:
„Artykuł 167, art. 168 lit. a), art. 178 lit. a) i art. 273 dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej, zmienionej dyrektywą Rady 2010/45/UE z dnia 13 lipca 2010 r., w świetle zasad neutralności podatkowej i proporcjonalności należy interpretować w ten sposób, że stoją one na przeszkodzie przepisom krajowym, na mocy których podatnik jest pozbawiony prawa do odliczenia naliczonego podatku od wartości dodanej z tego tylko powodu, że podlegająca opodatkowaniu transakcja gospodarcza jest uważana za pozorną i dotknięta nieważnością na podstawie przepisów krajowego prawa cywilnego, bez konieczności wykazania, iż zostały spełnione przesłanki pozwalające na zakwalifikowanie, w świetle prawa Unii, tej transakcji jako pozornej lub, w przypadku gdy rzeczona transakcja została faktycznie dokonana, że jest ona wynikiem oszustwa w zakresie podatku od wartości dodanej lub nadużycia prawa.”

W stanie faktycznym w dacie 27.10.2015 r. spółka M. wystawiła fakturę sprzedaży znaków towarowych na rzecz spółki W., transakcja podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT, który został przez W. zadeklarowany oraz zapłacony. Organ podatkowy zakwestionował prawo do odliczenia na podstawie art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. c) VAT ze względu na to, że zgodnie z art. 58 par. 2 k.c. sprzedaż znaków towarowych była nieważna z uwagi na jej sprzeczność z zasadami współżycia społecznego w rozumieniu tego przepisu. Organ II instancji utrzymał w mocy tę kwalifikacje oraz stwierdził, że sprzedaż znaków towarowych była czynnością pozorną w rozumieniu art. 83 k.c. Spółka wniosła skargę do WSA w Warszawie, który wyrokiem z 29 maja 2019 r. uchylił decyzję w związku z tym, że organ podatkowy nie wykazał pozornego charakteru spornej transakcji. Dyrektor administracji skarbowej wniósł skargę kasacyjną do NSA.

NSA zwrócił się do Trybunału z pytaniem prejudycjalnym, czy przepisy art. 167, art. 168 lit. a), art. 178 lit. a) i art. 273 Dyrektywy 2006/112 oraz zasady neutralności i proporcjonalności należy interpretować w ten sposób, że stoją one na przeszkodzie przepisowi krajowemu, takiemu jak art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. c) VAT, który pozbawia podatnika prawa do odliczenia VAT z tytułu nabycia prawa (rzeczy) uznanego za dokonane dla pozoru w rozumieniu przepisów krajowego prawa cywilnego, niezależnie od stwierdzenia czy zamierzonym skutkiem transakcji była korzyść podatkowa, której przyznanie byłoby sprzeczne z jednym lub kilkoma celami dyrektywy i czy stanowiła ona zasadniczy cel przyjętego rozwiązania umownego.

TS UE zatem potwierdził, że nie można oceniać czynności opodatkowanych przez pryzmat prawa cywilnego, ponieważ ważność czynności cywilnoprawnych nie ma znaczenia dla oceny tego, czy czynność dana jest opodatkowana. Zdaniem Trybunału, prawa do odliczenia podatku można odmówić, jeśli zafakturowana transakcja nie została faktycznie wykonana albo stanowiła ona oszustwo, bądź nadużycie prawa.

Zatem sama okoliczność, że byłaby ona nieważna (z powodu jej pozorności) na gruncie prawa cywilnego nie jest w tym zakresie wystarczająca, bez wykazania tego, że wiąże się ona z oszustwem, bądź nadużyciem prawa.

Istotne jest również, jak podkreślił Trybunał, podatnikom przysługuje co do zasady swoboda wyboru struktur organizacyjnych oraz sposobu dokonywania czynności, które uważają oni za najlepiej przystosowane do potrzeb swej działalności gospodarczej oraz w celu ograniczenia swoich obciążeń podatkowych. Oparcie ograniczenia prawa do odliczenia podatku naliczonego na konstrukcji, która nie wynika z unijnego systemu podatku VAT, jest niedopuszczalne (transakcja musiałaby być pozorna na gruncie prawa unijnego albo jest wynikiem oszustwa lub nadużycia prawa).

– wyrok TS UE z 20.04.2023 r. w sprawie C-282/22 (W.W.)

W dniu 20.0r.2023 r. TS UE rozstrzygał w zakresie prowadzenia działalności gospodarczej polegającej na udostępnieniu stacji ładowania pojazdów elektrycznych oraz sprzedaży energii elektrycznej poprzez te urządzenia.

Według Trybunału:
„Dyrektywę Rady 2006/112/WE z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej – dalej dyrektywa 2006/112/WE – zmienioną dyrektywą Rady 2009/162/UE z 22 grudnia 2009 r. 2, należy interpretować w ten sposób, że stanowi „dostawę towarów” w rozumieniu art. 14 ust. 1 dyrektywy 2006/112/WE jedno złożone świadczenie składające się z udostępnienia urządzeń do ładowania pojazdów elektrycznych (w tym integracji ładowarki z systemem operacyjnym pojazdu), zapewnienia przepływu energii elektrycznej o odpowiednio dostosowanych parametrach do akumulatorów tego pojazdu, niezbędnego wsparcia technicznego dla zainteresowanych użytkowników oraz udostępnienia aplikacji informatycznych umożliwiających zainteresowanemu użytkownikowi rezerwację konektora, podgląd historii transakcji oraz wpłatę środków gromadzonych w portfelu cyfrowym celem wykorzystania do płatności za ładowanie.”

Polska spółka zamierzała prowadzić działalność gospodarczą polegającą na udostępnianiu urządzeń do ładowania, przepływ sprzedawanej energii, wsparcie techniczne, a także udostępnienie platformy elektronicznej umożliwiającej rezerwację konektora oraz dostęp do historii transakcji. Spółka włożyła wniosek o wydanie interpretacji podatkowej, według niej, ww. świadczenia stanowią świadczenie usług a spór dotyczył klasyfikacji tego świadczenia jako dostawy towaru (energii elektrycznej), czy też jako świadczenia usług (obejmujących całość oferowanych świadczeń).

W rozstrzygnięciu sprawy Trybunał zwrócił uwagę na pojęcie dostawy towarów, która oznacza każdą transakcję, która przenosi prawo do rozporządzania rzeczą jak właściciel. Pojęcie to oznacza każdą transakcję przeniesienia rzeczy przez stronę, która przyznaje drugiej stronie prawo do faktycznego dysponowania towarem, jak gdyby była ona jej właścicielem. Na gruncie Dyrektywy VAT, energia elektryczna uważana jest za rzecz. Z kolei świadczenie usług oznacza każdą transakcję, która nie stanowi dostawy towarów.

TS UE jednoznacznie rozstrzygnął, iż ww. transakcja stanowi dostawę towaru w postaci energii elektrycznej, a pozostałe elementy świadczenia towarzyszące ładowaniu energii są pomocnicze (udostępnienie urządzeń ładujących, wsparcie techniczne, udostępnienie aplikacji to tylko elementy umożliwiające lepsze skorzystanie z dostawy energii).

– wyrok TS UE z 30.03.2023 r.: w sprawie C-612/21 (Gmina O.) oraz w sprawie C-616/21 (Gmina L.)

W dniu 30 marca 2023 r. TS UE wydał dwa bardzo istotne wyroki w wyniku pytań prejudycjalnych skierowanych przez NSA w sprawach, które dotyczyły montażu przez gminę systemów odnawialnych źródeł energii na nieruchomościach mieszkańców (C-612/21) oraz realizacji przez gminę programu usuwania azbestu z nieruchomości mieszkańców (C-616/21). Wątpliwości NSA dotyczyły przede wszystkim ustalenia, czy gminy przy realizacji założonych projektów działają jako podatnicy VAT, a w przypadku projektu dotyczącego montażu systemów OZE, rozstrzygnięcie dotyczy również włączenia do podstawy opodatkowania otrzymanego dofinansowania.

Zdaniem Trybunału:
„Artykuł 2 ust. 1, art. 9 ust. 1 i art. 13 ust. 1 dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej należy interpretować w ten sposób, że:
dostawy towarów i świadczenia usług podlegających opodatkowaniu podatkiem od wartości dodanej nie stanowi dostarczenie i zainstalowanie przez gminę, za pośrednictwem przedsiębiorstwa, systemów odnawialnych źródeł energii na rzecz jej mieszkańców będących właścicielami nieruchomości, którzy wyrazili wolę wyposażenia tych nieruchomości w takie systemy, jeżeli taka działalność nie ma na celu osiągania stałego dochodu i skutkuje jedynie zapłatą przez tych mieszkańców kwot pokrywających najwyżej jedną czwartą poniesionych kosztów, a pozostała część jest finansowana ze środków publicznych.”
(por. wyrok TS UE z 30.03.2023 r., C-612/21, (GMINA O).

„Artykuł 2 ust. 1, art. 9 ust. 1 i art. 13 ust. 1 dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej należy interpretować w ten sposób, że:
okoliczność zlecania przez gminę przedsiębiorstwu czynności usuwania azbestu i odbierania wyrobów i odpadów zawierających azbest na rzecz jej mieszkańców będących właścicielami nieruchomości, którzy wyrazili taką wolę, nie stanowi świadczenia usług podlegającego opodatkowaniu podatkiem od wartości dodanej, jeżeli taka działalność nie ma na celu osiągania stałego dochodu i nie prowadzi do żadnej płatności ze strony tych mieszkańców, zaś czynności te są finansowane ze środków publicznych.”
(por. wyrok TS UE z 30.03.2023 r., C-616/21, (GMINA L).

W sprawie C-612/21 Trybunał, nie miał wątpliwości, że gmina realizująca proekologiczne projekty w zakresie odnawialnych źródeł energii, dotowane z programów unijnych, nie działa w charakterze podatnika podatku VAT i wszystkie wykonywane świadczenia nie są opodatkowane podatkiem VAT.

Analogicznie Trybunał orzekł w sprawie C-616/21, gdzie potwierdził, że usuwanie azbestu przez gminę z nieruchomości jej mieszkańców, finansowane w ok. 85% ze środków pochodzących z wojewódzkiego funduszu ochrony środowiska i gospodarki wodnej, nie można uznać za odpłatne świadczenie opodatkowane podatkiem VAT. Tym samym gminy nie powinny naliczać podatku VAT należnego, jednocześnie oczywiście są uprawnione do odliczania podatku VAT naliczonego.

Trybunał jednoznacznie podkreślił, że dostawy towarów i świadczenia usług podlegających opodatkowaniu podatkiem od wartości dodanej nie stanowi, opisane w sprawie C-612/21 dostarczenie i zainstalowanie przez gminę, za pośrednictwem przedsiębiorstwa, systemów odnawialnych źródeł energii na rzecz jej mieszkańców będących właścicielami nieruchomości, którzy wyrazili wolę wyposażenia tych nieruchomości w takie systemy, jeżeli:
– taka działalność nie ma na celu osiągania stałego dochodu i
– skutkuje jedynie zapłatą przez tych mieszkańców kwot pokrywających najwyżej jedną czwartą poniesionych kosztów, a
– pozostała część jest finansowana ze środków publicznych (skoro czynności podejmowane przez gminy znajdują się poza zakresem przepisów o VAT, opodatkowaniu nie będzie podlegać ani dofinansowanie, ani ewentualna wpłata mieszkańców).

Analogicznie, w sprawie C-616/21 Trybunał wskazał, że okoliczność zlecania przez gminę przedsiębiorstwu czynności usuwania azbestu i odbierania wyrobów i odpadów zawierających azbest na rzecz jej mieszkańców będących właścicielami nieruchomości, którzy wyrazili taką wolę, nie stanowi świadczenia usług podlegającego opodatkowaniu podatkiem od wartości dodanej, jeżeli:
– taka działalność nie ma na celu osiągania stałego dochodu i
– nie prowadzi do żadnej płatności ze strony tych mieszkańców, a
– czynności te są finansowane ze środków publicznych.

Trybunał stwierdził, że analiza art. 9 ust. 1 dyrektywy VAT wskazuje na szeroki zakres pojęcia „działalności gospodarczej” oraz na jego obiektywny charakter, co oznacza, że działalność tę ocenia się per se, niezależnie od jej celów lub rezultatów. A działalność jest więc co do zasady uznawana za „gospodarczą”, jeżeli ma charakter stały i jest wykonywana w zamian za wynagrodzenie otrzymywane przez osobę, która ją wykonuje.

W przypadku sprawy C-612/21 Trybunał uznał, że Gmina O. nie prowadzi działalności w zakresie instalowania odnawialnych źródeł energii, przede wszystkim dlatego, że:
– podczas gdy przedsiębiorca dąży do stałego osiągania dochodu, gmina O. wskazała we wniosku o wydanie indywidualnej interpretacji podatkowej, jak wynika z postanowienia odsyłającego, że nie zamierza świadczyć regularnie usług instalacji systemów OZE i nie zatrudnia ani nie zamierza zatrudniać pracowników w tym celu, co odróżnia tę sprawę od spraw, w których świadczenia gminne miały charakter trwały,
– gmina O. wydaje się ograniczać do zaproponowania swoim mieszkańcom będącym właścicielami nieruchomości, którzy mogą być zainteresowani systemami OZE, w ramach programu regionalnego mającego na celu umożliwienie przejścia na gospodarkę niskoemisyjną, dostarczenia i zainstalowania u nich tych systemów OZE za pośrednictwem przedsiębiorstwa wybranego w wyniku przetargu, w zamian za ich udział nieprzekraczający 25% kosztów podlegających dofinansowaniu związanych z tą dostawą i z tą instalacją, podczas gdy gmina płaci danemu przedsiębiorstwu wynagrodzenie za te same dostawę i instalację po cenie rynkowej, oraz
– nie wydaje się ekonomicznie opłacalne, aby taki instalator systemów OZE obciążał odbiorców swoich dostaw towarów i świadczenia usług jedynie najwyżej jedną czwartą poniesionych przez siebie kosztów, oczekując jednocześnie rekompensaty w postaci dofinansowania za zasadniczą część pozostałych trzech czwartych tych kosztów.

W przypadku sprawy C-616/21 Trybunał uznał, że Gmina L. nie prowadzi działalności w zakresie usuwania azbestu, przede wszystkim dlatego, że:
– podczas gdy przedsiębiorca dąży do stałego osiągania dochodu, gmina L. nie zatrudnia pracowników do usuwania azbestu i nie poszukuje klientów, lecz ogranicza się do przeprowadzenia, w ramach programu określonego na poziomie krajowym, czynności usuwania azbestu, które nastąpią po tym, jak właściciele nieruchomości położonych na terytorium gminy, których może dotyczyć ten program, wyrażą wolę korzystania z niego i zostaną uznani za uprawnionych,
– czynność usuwania azbestu w danej gminie z definicji nie ma charakteru powtarzalnego, co odróżnia tę sprawę od spraw, w których świadczenia gminne miały charakter trwały,
– gmina L. oferuje usunięcie azbestu z danych nieruchomości oraz odbiór wyrobów i odpadów zawierających azbest nieodpłatnie, podczas gdy wcześniej zapłaci ona danemu przedsiębiorstwu cenę rynkową, co wprost, w ocenie Trybunału, sprzeczne z filozofią każdego przedsiębiorcy działającego w celu zarobkowym.

Ww. rozstrzygnięcia jednoznacznie wskazują, iż gminy w analogicznych stanach faktycznych, nie działają jako podatnicy podatku VAT. Wyroki te wpływają na bieżące rozliczenia podatkowe, ale również na okresy historyczne, w których były prowadzone tego rodzaju działania.

Podatnicy powinni zatem ponownie dokonać analizy trwających lub już zrealizowanych inwestycji w zakresie odnawialnych źródeł energii, przydomowych oczyszczalni ścieków, czy usuwania azbestu.

– wyrok TS UE z 29.09.2022 r. w sprawie C-235/21 (Raiffeisen Leasing)

W dniu 29.09.2022 r. TS UE wydał istotny wyrok w sprawie C-235/21 (Raiffeisen Leasing) w którym rozstrzygał, czy umowa podpisana pomiędzy podatnikami zawiera szczegółowe dane dotyczące jej przedmiotu oraz kwoty podatku VAT, może ona rodzić takie same prawa i obowiązki dla jej stron jak prawidłowo wystawiona faktura.

Według Trybunału:
„Art. 203 dyrektywy 2006/112 w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej należy interpretować w ten sposób, że umowę zbycia i leasingu zwrotnego, po zawarciu której strony nie wystawiły faktury, można uznać za fakturę w rozumieniu tego przepisu, w przypadku gdy umowa ta zawiera wszystkie informacje niezbędne do tego, by organ podatkowy państwa członkowskiego mógł ustalić, czy materialne przesłanki prawa do odliczenia podatku od wartości dodanej zostały w danym wypadku spełnione, czego zbadanie należy do sądu odsyłającego.”

W stanie faktycznym słoweńska spółka w celach inwestycyjnych sprzedała nieruchomość. Następnie zawarła z nabywcą (Raiffeisen Leasing) umowę zbycia i leasingu zwrotnego (sale-and-lease back). Raiffeisen Leasing zobowiązała się do nabycia przedmiotowego gruntu za pewną cenę, zaś Spółka do zapłaty miesięcznych rat leasingowych aż do pełnej spłaty wartości gruntu i budynków, które miały zostać wzniesione. W umowie wskazano podatek VAT w określonej wysokości kwotowej. Firma leasingowa nie wystawiła żadnej faktury, w związku z czym nie rozliczyła podatku VAT. Spółka powołała się na podstawie umowy na prawo do odliczenia VAT, twierdząc, że umowa ta stanowiła fakturę. Organ podatkowy zakwestionował prawo do odliczenia, z uwagi na brak wykazania podatku VAT należnego.

Trybunał podkreślił, iż przepisy wspólnotowe pozwalają uznać za fakturę, z pełnymi skutkami podatkowymi, umowę, w przypadku gdy zawiera ona wszystkie informacje niezbędne do tego, by organ podatkowy państwa członkowskiego mógł ustalić, czy materialne przesłanki prawa do odliczenia podatku od wartości dodanej zostały w danym wypadku spełnione.

Według TS UE, aby umowa mogła rodzić analogiczne prawa i obowiązki jak prawidłowa wystawiona faktura VAT:
– z umowy musi obiektywnie wynikać wola sprzedawcy lub usługodawcy, by mogła ona, tak jak w przypadku faktury, wzbudzić u kupującego przekonanie, że będzie on mógł na podstawie owej umowy odliczyć naliczony VAT
– mowa odnosi się do konkretnych wartości podatku VAT
– nie ma jakichkolwiek wątpliwości co do faktu spełnienia materialnych przesłanek dotyczących przedmiotowej transakcji.

Wymieniony wyrok został wydany na gruncie postanowień art. 203 Dyrektywy VAT, zgodnie z którymi każda osoba, która wykazuje VAT na fakturze, jest zobowiązana do zapłaty VAT. Przepis ten ma na celu eliminację ryzyka uszczuplenia wpływów podatkowych, jakie może powodować prawo do odliczenia przewidziane w tej dyrektywie. Trybunał jednoznacznie uznał, że umowa lub inny dokument może być uznana za fakturę na gruncie podatku VAT, co skutkuje nie tylko powstaniem prawa do odliczenia VAT naliczonego przez nabywcę, ale stanowi również o powstaniu obowiązku po stronie sprzedawcy w stosunku do rozliczenia VAT należnego.

– wyrok TS UE z 7.07.2022 r. w sprawie C-696/20 (B)

TS UE w dniu 7.07.2022 r. wydał wyrok w sprawie C-696/20 (B) w polskiej sprawie, w który stwierdził, że organy podatkowe nie maja prawa stosować u pośrednika biorącego udział w transakcji łańcuchowej „sankcji w VAT” z tytułu WNT w przypadku błędnej kwalifikacji dostawy w ramach łańcucha (jako dostawy krajowej zamiast WDT).

Zdaniem Trybunału:
„Artykuł 41 dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej należy interpretować w ten sposób, że nie stoi on na przeszkodzie przepisom państwa członkowskiego, na mocy których wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów jest uznane za dokonane na terytorium tego państwa członkowskiego, gdy nabycie to, stanowiące pierwszy etap w łańcuchu kolejnych transakcji, zostało błędnie zakwalifikowane jako transakcja krajowa przez uczestniczących w niej podatników, którzy podali w tym celu swój numer identyfikacyjny VAT (podatku od wartości dodanej) nadany przez to państwo członkowskie, a późniejsza transakcja, która została błędnie zakwalifikowana jako transakcja wewnątrzwspólnotowa, została objęta opodatkowaniem VAT jako wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów przez nabywców towarów w państwie członkowskim zakończenia transportu towarów. Przepis ten, rozpatrywany w świetle zasad proporcjonalności i neutralności podatkowej, stoi jednak na przeszkodzie tymże przepisom państwa członkowskiego, gdy wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów, które uznaje się za dokonane na terytorium tego państwa członkowskiego, wynika z wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów, która w tym państwie członkowskim nie została uznana za transakcję zwolnioną z podatku.”

W zaistniałej sprawie,

Podatnik, spółka z siedzibą w Holandii (zarejestrowana do celów VAT w Polsce) była podmiotem „B” w klasycznym łańcuchu sprzedaży, w ramach którego uczestniczyły trzy podmioty (A>B>C). W dokonanej transakcji:
– pierwsza dostawa w łańcuchu została zakwalifikowana jako dostawa krajowa opodatkowana stawką VAT 23%, podmiot B. podał polskiemu dostawcy polski numer VAT dla celów tej transakcji i odliczył podatek naliczony na podstawie otrzymanych faktur,
– druga dostawa w „łańcuchu” na rzecz ostatecznych nabywców z UE została zakwalifikowana przez podmiot B. jako WDT w Polsce i opodatkowana według stawki 0%.

Organ podatkowy uznał, że transport towarów powinien być przypisany do pierwszej dostawy, a w konsekwencji przekwalifikował dostawę dokonaną przez polskiego dostawcę na rzecz B. z dostawy krajowej na WDT, uznając, iż B. powinna rozpoznać WNT z tytułu tej dostawy w krajach zakończenia wysyłki towaru.

W konsekwencji organ odmówił prawa do odliczenia podatku naliczonego podmiotowi B. na podstawie faktur wystawionych przez polskiego dostawcę, a jednocześnie opodatkował nabycie „sankcyjnym” podatkiem należnym wynikającym z posłużenia się polskim numerem VAT dla celów WNT (art. 25 ust. 2 VAT; art. 41 Dyrektywy VAT). W efekcie podmiot B. poniósł rzeczywiste obciążenie podatkiem VAT w wysokości 46%.

NSA w pytaniu prejudycjalnym zapytał, czy art. 41 Dyrektywy VAT oraz zasada proporcjonalności i neutralności stoją na przeszkodzie stosowaniu, przepisu krajowego w postaci art. 25 ust. 2 VAT do transakcji WNT przez podatnika. Biorąc pod uwagę że:
– nabycie to zostało już opodatkowane na terytorium państwa członkowskiego zakończenia wysyłki przez nabywców towarów tego podatnika,
– działanie podatnika nie wiązało się z żadnym oszustwem podatkowym, lecz było wynikiem błędnego rozpoznania dostaw w transakcjach łańcuchowych, a podanie przez niego polskiego numeru identyfikacyjnego VAT dokonane zostało na potrzeby dostawy krajowej, a nie wewnątrzwspólnotowej?

Według TS UE uznał, że błędna kwalifikacja dostawy w łańcuchu może podlegać pod przepis art. 25 ust 2 VAT, a więc może skutkować koniecznością zapłaty ‘sankcyjnego VAT’ z tytułu WNT, ale sankcja ta nie znajdzie jednak zastosowania, gdy dostawca (podmiot A) opodatkował transakcję (transakcja nie korzystała ze zwolnienia przewidzianego dla WDT).Takie podejście prowadziłoby bowiem do podwójnego opodatkowania i naruszałoby zasady proporcjonalności i neutralności systemu VAT.

Zdaniem Trybunału, brak zastosowania art. 25 ust. 2 VAT (tj. niestosowanie sankcyjnego VAT z tytułu WNT) w analizowanym przypadku wynika nie z faktu opodatkowania transakcji w kraju zakończenia wysyłki towarów (co podkreślał NSA), ale z faktu, że dostawa została już opodatkowana przez polskiego dostawcę jako dostawa krajowa. TS UE podkreślił, że zastosowanie w tej sytuacji „sankcyjnego VAT” z tytułu WNT, prowadzi do podwójnego opodatkowania i stoi w sprzeczności z zasadą proporcjonalności i neutralności systemu VAT.

– wyrok TS UE z 24.03.2022 r. w sprawie C-697/20 (W.G.)

W dniu 24 marca 2022 r. TS UE wydał ważny wyrok w sprawie C-697/20, mający istotne znaczenie dla opodatkowania VAT działalności rolniczej w Polsce.

Zgodnie z polskimi przepisami, podatnikiem VAT w związku z działalnością gospodarstwa rolnego może być tylko jeden ze współwłaścicieli. Jeżeli małżonkowie opodatkowują VAT swą działalność na zasadach ogólnych, to nie mogą prowadzić dwóch odrębnych działalności opodatkowanych VAT w ramach jednego gospodarstwa rolnego.

W stanie faktycznym polskie małżeństwo prowadziło wspólnie gospodarstwo rolne. Jeden z małżonków był zarejestrowany jako podatnik VAT czynny i rozliczał VAT z tytułu swojej działalności, a drugi małżonek korzystał ze zwolnienia jako rolnik ryczałtowy

Polskie przepisy miały chronić budżet państwa przede wszystkim przed nadużyciami wynikającymi z działalności współwłaścicieli/małżonków, z których jeden posiada status rolnika ryczałtowego (zwalniającego z VAT sprzedaż płodów rolnych), a drugi rozlicza VAT na zasadach ogólnych (korzystając z pełnego prawa do odliczenia VAT naliczonego).

Zdaniem TS UE:
„Artykuły 9, 295 i 296 dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej należy interpretować w ten sposób, że:
– stoją one na przeszkodzie praktyce państwa członkowskiego, która wyklucza możliwość uznania małżonków prowadzących działalność rolniczą w ramach jednego gospodarstwa przy wykorzystaniu majątku objętego małżeńską wspólnością majątkową za odrębnych podatników podatku od wartości dodanej (VAT), w przypadku gdy każde z tych małżonków prowadzi działalność gospodarczą w sposób samodzielny;
– nie stoją one na przeszkodzie temu, by w okolicznościach, w których małżonkowie prowadzą tę działalność rolniczą w ramach systemu ryczałtowego dla rolników, wybór przez jedno z małżonków opodatkowania prowadzonej przez nie działalności na zasadach ogólnych VAT powodował utratę przez drugie z nich statusu rolnika ryczałtowego, jeżeli po zbadaniu konkretnej sytuacji skutek ten okaże się konieczny w celu przeciwdziałania ryzyku nadużyć i oszustw, którego nie można wykluczyć poprzez przedstawienie przez małżonków odpowiednich dowodów, lub jeżeli prowadzenie tej działalności przez owych małżonków w sposób samodzielny i tak, że każde z nich czyni to na podstawie zasad ogólnych VAT, nie powoduje trudności administracyjnych w porównaniu z sytuacją współistnienia po stronie wspomnianych małżonków dwóch różnych statusów.”

Zatem wg Trybunału, faktycznie prowadzący odrębne „firmy” małżonkowie, którzy rozliczają się na zasadach ogólnych, nie powinni być pozbawiani możliwości „samodecydowania” o swoim statusie podatkowym jako podatnicy VAT w związku z prowadzeniem działalności rolniczej w ramach jednego gospodarstwa rolnego.

Wyrok ten otworzył możliwość odzyskania nadpłaty lub wznowienia postępowań zakończonych wadliwymi decyzjami podatkowymi pozbawiającymi rolników prawa do odliczenia VAT naliczonego z powodu wcześniejszej rejestracji na VAT innego współwłaściciela gospodarstwa rolnego.